IBPBI/1/415-1161/10/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 16 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie skutków podatkowych refakturowania opłat za media - jest prawidłowe.

W dniu 16 listopada 2010 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie skutków podatkowych refakturowania opłat za media.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości i wynajmuje znajdujące się w niej lokale użytkowe podmiotom gospodarczym. Wynajem lokali jest przedmiotem jej działalności gospodarczej. Z dniem 31 grudnia 2010 r. zamierza zamknąć działalność gospodarczą i od 1 stycznia 2011 r. wynajmować ww. lokale, jako osoba fizyczna (tzw. najem prywatny), który podlega opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.

Wynajmowi podlegać będą lokale użytkowe, z przeznaczeniem na cele niemieszkalne.

Z umowy najmu będzie wynikało, że najemca będzie uiszczał czynsz najmu orazdodatkowo będzie ponosić koszty z tytułu opłat za media. Czynsz najmu i należności za media, płatne będą przelewem na konto Wynajmującej.

Z zapisu w umowie najmu będzie wynikało, że najemca jest zobowiązany do ponoszenia opłat za:

* energię elektryczną, według wskazań sublicznika x cena jednostkowa zakupu, wynikająca z faktury otrzymanej od dostawcy energii elektrycznej,

* wodę i ścieki, według wskazań sublicznika x cena jednostkowa zakupu, wynikająca z otrzymanej faktury od dostawcy wody i odbiorcy ścieków,

* gazu zużytego dla potrzeb C.O., według wskazań licznika głównego w proporcji stanowiącej udział powierzchni wynajmowanej najemcy, do ogółem powierzchni użytkowej budynku na dzień rozliczenia x cena jednostkowa zakupu, wynikająca z otrzymanej faktury od dostawcy gazu.

Zgodnie z umową na czynsz najmu wystawiana będzie przez Wynajmującą faktura VAT oraz refaktury kosztowe za media (gaz, woda, ścieki, energia elektryczna), na podstawie faktur nadesłanych przez dostawców tych mediów. Faktury te będą wystawione na Wynajmującą, jako właścicielkę lokali.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy należności z tytułu refaktur, przekazanych w całości na uregulowanie zużytych przez najemców mediów, powinny powiększyć przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychodem do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym są otrzymane kwoty czynszu. Natomiast otrzymane przez Wynajmującą od najemców należności z tytułu opłat za media: wodę, ścieki, gaz i energię elektryczną, skoro do ich ponoszenia zobowiązany jest najemca, nie stanowią przychodu ze źródła jakim jest najem i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Opłaty te bowiem, nie mieszczą się w pojęciu "świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, iż refakturowanie należy do czynności, które nie zostały zdefiniowane w prawie podatkowym. Jednak przyjęta praktyka jak i orzecznictwo dopuszczają sytuację, w której koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawienie tzw. refaktur.

Refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych przez podmiot refakturujący kosztów, na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, mimo, że podmiot refakturujący fizycznie danej usługi nie świadczy.

Refakturowanie usług nastąpić może pod tymi jednak warunkami, że strony łączy umowa określająca sprzedaż o charakterze zasadniczym, zaś refakturowanie jest jedynie sprzedażą uboczną służącą realizacji zawartej umowy - odbiorca faktury jest równocześnie odbiorcą refakturowanych usług oraz pomiędzy odbiorcą a wystawcą refaktury istnieje umowa, z której wynika, że taka usługa jest przedmiotem świadczenia i odrębnego fakturowania. Przyjęty sposób rozliczenia powinien wynikać z zawartej umowy.

Zauważyć jednakże należy, iż skutki podatkowe refakturowania opłat za media, w przypadku najmu, zależą od źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody z tego najmu. Inny bowiem jest sposób rozliczania refaktur wystawianych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, inny natomiast w sytuacji, gdy przenoszenie na osoby trzecie opłat za media następuje na podstawie umów zawartych poza działalnością gospodarczą (tzw. najem prywatny).

Przenosząc powyższe na grunt ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), stwierdzić należy, iż skoro, jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawczyni zamierza zlikwidować pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości użytkowych i prowadzić najem tych nieruchomości poza działalnością gospodarczą, to uzyskane z tego tytułu przychody będą przychodami ze źródła przychodów, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba, że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Przychodami, w myśl art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Skutkiem powyższego jest konieczność określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc m.in. najmu nieprowadzonego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, w oparciu o postanowienia ww. art. 11 ustawy, chyba, że w terminie określonym w art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złożone zostanie pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania.

W myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a ww. ustawy z dnia 20 listopada 1998 r., opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, iż podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego. Natomiast wszelkie tzw. opłaty eksploatacyjne, związane z przedmiotem najmu ponoszone przez najemcę, nie są składnikami przychodu osiąganego z tego tytułu, o ile z umowy wynika, iż to najemca zobowiązany jest do ich ponoszenia. Te dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu użytkowego nie mieszczą się bowiem w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zachodzić przesłanki wynikające z powyższego przepisu, czyli czynsz musi być otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Stanowi on przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym tworzy przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 11 ustawy o podatku dochodowym. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą więc ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu, jeśli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Opłaty te nie mieszczą się w pojęciu "świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego. Przychód w rozumieniu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne powstaje jedynie wówczas, gdy ma miejsce przysporzenie majątkowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni uzyskane przychody z najmu lokali użytkowych opodatkuje na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych właściwych dla osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej. Z najemcami rozliczać się będzie fakturując wynikające z zawartych umów wartości czynszowe oraz refakturując faktury za media: wodę i ścieki, energię elektryczną oraz gaz.

Mając powyższe na względzie oraz powołane przepisy prawa podatkowego, uznać należy, iż przychodem podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym będą otrzymane przez Wnioskodawczynię kwoty czynszu, wynikające z umów najmu. Natomiast uiszczane przez najemców należności z tytułu opłat za media: wodę i ścieki, energię elektryczną oraz gaz, nie będą stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jeżeli w istocie z umów najmu będzie wynikać, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena czy uzyskiwane przez Wnioskodawczynię przychody mogą podlegać opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.