IBPBI/1/415-1155/14/BK - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków z tytułu wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi spółki komandytowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 września 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 2 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu wynagrodzenia przysługującego innemu niż Wnioskodawca wspólnikowi (komandytariuszowi) spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 2 października 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu wynagrodzenia przysługującego innemu niż Wnioskodawca wspólnikowi (komandytariuszowi) spółki komandytowej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednym z trzech wspólników spółki komandytowej (komandytariuszem posiadającym 65% udziału). Komplementariuszem spółki komandytowej jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (posiadająca 5% udziałów). Komandytariuszami spółki są dwie osoby fizyczne (posiadająca 65% i posiadająca 30% udziałów). Spółka komandytowa prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży obuwia męskiego i młodzieżowego, z czego ponad 80% eksportuje do państw Unii Europejskiej, Rosji, Ukrainy, Kazachstanu, Białorusi i do Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Spółka komandytowa powstała z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 551 i nast. kodeksu spółek handlowych (dalej: "k.s.h.") i wpisana została do Krajowego Rejestru Sądowego z dniem 2 września 2013 r.

Zgodnie z art. 553 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym skutki te należy rozpatrywać w kontekście sfery: cywilnoprawnej, administracyjnoprawnej (w tym podatkowej), organizacyjnej i prawa pracy. W przypadku art. 553 k.s.h. mowa jest o tym, że prawa i obowiązku "przysługują", co oznacza, że przysługują one spółce przekształcanej również po przekształceniu, czyli spółka jest cały czas ex lege podmiotem tych praw i obowiązków.

W związku z przekształceniem występują określone skutki w sferze prawa pracy, do których należy stosować art. 231 Kodeksu pracy (dalej: "k.p."). Spółka przekształcona staje się stroną dotychczasowych stosunków pracy, a więc wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki poprzednika. Nowy pracodawca z mocy samego prawa staje się stroną w stosunkach pracy nawiązanych przez dotychczasowego pracodawcę; odpowiada solidarnie z dotychczasowym pracodawcą za zobowiązania wynikające ze stosunku pracy.

Zdarzenia gospodarcze w spółce ewidencjonowane są za pomocą ksiąg rachunkowych. Podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy spółki komandytowej, bowiem spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Uzyskiwane przez wspólników (komandytariuszy) dochody z działalności gospodarczej opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych i wg 19% stawki podatku liniowego. Dochody komplementariusza opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Od 27 stycznia 2003 r. jeden ze wspólników (obecnie komandytariusz), którego udział w zysku wynosi 30%, był zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony na stanowisku Dyrektora d/s handlowych i nadal wykonuje swoje dotychczasowe obowiązki. Został on zatrudniony zgodnie z posiadanymi kwalifikacjami. Umowa o pracę została zawarta przez prezesa Spółki z o.o. przed przekształceniem. Tak jak poprzednio, do jego obowiązków, należy badanie rynków, nawiązywanie i utrzymywanie kontaktów z kluczowymi klientami, rozwój sieci sprzedaży, prezentacja oferty handlowej u klientów, na targach i wystawach oraz pozyskiwanie nowych kontrahentów. W ramach umowy o pracę komandytariusz wykonuje czynności inne niż prowadzenie spraw spółki.

Komandytariusz zatrudniony na podstawie umowy o pracę jako wspólnik podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu, a nie podlega ubezpieczeniu społecznemu, gdyż oskładkowany przychód miesięczny z umowy o pracę przekracza kwotę minimalnego wynagrodzenia (art. 9 ust. 1-1 a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych).

Wnioskodawca nie jest komandytariuszem, z którym spółka zawarła umowę o pracę.

Wnioskodawca posiada wątpliwości dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części wynagrodzenia brutto wraz ze wszystkimi jego składnikami, które otrzymuje komandytariusz zatrudniony na podstawie umowy o pracę oraz składek na ubezpieczenie społeczne, Fundusz Pracy i FGŚP w części, w której zobowiązany do ich uiszczenia jest pracodawca - spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do kosztów uzyskania przychodów mogę zaliczyć odpowiednią część wynagrodzenia brutto komandytariusza zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku spółki.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "Ustawa"), osobowe spółki prawa handlowego (inne niż spółka komandytowo-akcyjna) na gruncie podatku dochodowego nie są podatnikami podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast poszczególni wspólnicy i to u wspólników określa się zarówno przychody, jak i koszty ich uzyskania - proporcjonalnie do przysługującego im prawa w udziale w zysku (art. 8 ust. 1 i 2 Ustawy). Oznacza to, że prawno-podatkową kwalifikację określonego zdarzenia należy rozpatrywać indywidualnie wobec każdego ze wspólników.

Czynności, które są wykonywane przez komandytariusza na podstawie umowy o pracę mają bezpośredni związek z działalnością prowadzoną przez Spółkę, w związku z tym wypłacane wynagrodzenie pozostaje w związku przyczynowym z przychodem uzyskiwanym przez Spółkę.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, które spełniają łącznie warunki określone w cytowanym art. 22 ust. 1, tj.:

* zostały poniesione;

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów;

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej Spółki.

Pojęcie "praca własna" oznacza wartość ponoszonych przez pracodawcę kosztów związanych z otrzymanym wkładem pracy pracownika, czyli wypłacone wynagrodzenie brutto wraz z wszystkimi jego składnikami.

Z literalnego brzmienia powołanego przepisu wynika, że sformułowany w nim zakaz zaliczania "wartości pracy własnej" do kosztów podatkowych dotyczy tylko wspólnika świadczącego pracę w spółce komandytowej, a nie pozostałych wspólników tej Spółki. Zatem część wynagrodzenia wspólnika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę jest kosztem podatkowym u Wnioskodawcy proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku Spółki pod warunkiem, że zostało wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego zgodnie z art. 22 ust. 6ba Ustawy. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55 Ustawy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów podatkowych może zaliczyć część wynagrodzenia brutto uzyskiwanego przez komandytariusza zatrudnionego przez Spółkę komandytową na podstawie umowy o pracę, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie nadmienić należy, że stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres wniosku), w kontekście opisanego stanu fatycznego, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu wynagrodzenia przysługującego innemu niż Wnioskodawca wspólnikowi (komandytariuszowi) spółki komandytowej.

Nadmienić należy również, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.