IBPBI/1/415-114/14/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 stycznia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 31 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z wynajmu składnika majątku nie związanego z działalnością gospodarczą jaką Wnioskodawca zamierza rozpocząć tzw. ryczałtowym podatkiem dochodowym z najmu nieruchomości, a dochodów z ww. działalności na tzw. zasadach ogólnych - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z wynajmu składnika majątku nie związanego z działalnością gospodarczą jaką Wnioskodawca zamierza rozpocząć tzw. ryczałtowym podatkiem dochodowym z najmu nieruchomości, a dochodów z ww. działalności na tzw. zasadach ogólnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, w listopadzie 2012 r. nabył od spółki cywilnej (będącej podatnikiem VAT) lokal użytkowy z przeznaczeniem na przyszły wynajem. Zanim doszło do transakcji zakupu ww. lokalu użytkowego Wnioskodawca zarejestrował się w urzędzie skarbowym jako podatnik VAT i złożył pisemne oświadczenie o zamiarze nabycie ww. lokalu na cele przyszłego wynajmu. Lokal został zaadoptowany i wykończony ze środków własnych, a następnie od 1 grudnia 2012 r. wynajęty osobie obcej, na podstawie zarejestrowanej w urzędzie skarbowym umowy wynajmu. Począwszy od 1 grudnia 2012 r. Wnioskodawca regularnie odprowadza podatek VAT (w systemie kwartalnym) oraz zryczałtowany podatek dochodowy (w systemie miesięcznym) z tytułu umowy wynajmu. Wnioskodawca nadal pozostaje osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej (jednakże będącą już podatnikiem VAT z tytułu nabycia i umowy wynajmu ww. lokalu użytkowego). Wnioskodawca nie osiąga przychodów z innego tytułu (umowy o pracę, umowy zlecenie, umowy o dzieło itp.)

Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie jednoosobowo pozarolniczej działalności gospodarczej - indywidualną praktykę lekarską, ponieważ jest lekarzem medycyny. Będzie świadczył usługi medyczne, które są zwolnione z podatku VAT różnym podmiotom gospodarczym (przychodniom, szpitalom itp.) na podstawie umów cywilno-prawnych oraz wystawianych rachunków lub faktur VAT. Będzie też ponosił wydatki związane z tą działalnością, które będą udokumentowane na podstawie rachunków lub faktur VAT. Jednocześnie Wnioskodawca nadal będzie wynajmował posiadany, jako osoba fizyczna (prywatna) ww. lokal użytkowy i osiągał z tego tytułu dodatkowy przychód. Przedmiotowy lokal użytkowy nie będzie miał żadnego związku z prowadzoną w przyszłości działalnością gospodarczą - będzie wynajmowany osobie obcej bez związku z prowadzoną działalnością lekarską.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

1. W jaki sposób mam rozliczyć podatek dochodowy z wynajmu lokalu użytkowego oraz z przyszłej działalności gospodarczej... (części pytania oznaczonego we wniosku Nr 2)

2. Czy dopuszczalne jest odprowadzanie podatku dochodowego z tytułu wynajmu lokalu użytkowego w formie ryczałtowej (tak, jak to robię do tej pory) przy jednoczesnym odprowadzaniu podatku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ wynajem lokalu użytkowego nie będzie miał żadnego związku z prowadzeniem przyszłej działalności gospodarczej, dopuszczalne jest rozliczanie podatku dochodowego z tytułu wynajmu lokalu użytkowego na dotychczasowych zasadach (tekst jedn.: zryczałtowany podatek dochodowy uiszczany w systemie miesięcznym).

Natomiast przyszłą działalność gospodarczą, zupełnie nie związaną z posiadanym lokalem użytkowym mogą prowadzić i rozliczać na "zasadach ogólnych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba, że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od 1 grudnia 2012 r. Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, wynajmuje lokal użytkowy będący jego prywatną własnością na podstawie umowy wynajmu. Począwszy od 1 grudnia 2012 r. regularnie odprowadza zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu ww. umowy. Ponadto Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie jednoosobowo pozarolniczej działalności gospodarczej (indywidualnej praktyki lekarskiej), ponieważ jest lekarzem medycyny. Będzie świadczył usługi medyczne różnym podmiotom gospodarczym (przychodniom, szpitalom itp.) na podstawie umów cywilno-prawnych. Jednocześnie Wnioskodawca nadal będzie wynajmował, jako osoba fizyczna (prywatna), ww. lokal użytkowy i osiągał będzie z tego tytułu dodatkowy przychód. Przedmiotowy lokal użytkowy nie będzie miał żadnego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (będzie nadal wynajmowany osobie obcej bez związku z prowadzoną działalnością lekarską).

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu i jeżeli przedmiotem najmu jest składnik majątku nie związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a umowa najmu została zawarta poza tą działalnością, to przychody uzyskane z tego tytułu mogą zostać zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. najmu prywatnego) i opodatkowane w ramach tego źródła przychodu. Zatem skoro, jak wskazano we wniosku, od 2012 r. Wnioskodawca jako osoba nieprowadzącą działalności gospodarczej, wynajmuje lokal użytkowy osobie obcej na podstawie umowy najmu i z tego tytułu odprowadza zryczałtowany podatek dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, to pomimo że rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej, lokal ten w dalszym ciągu nie będzie wykorzystywany w tej działalności (nie będzie w ogóle związany z tą działalnością). W konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł nadal zaliczać przychody uzyskiwane z najmu tego lokalu do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy i opodatkowywać je na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Natomiast odnoście sposobu opodatkowania dochodów, które Wnioskodawca będzie uzyskiwał z pozarolniczej działalności gospodarczej, zauważyć należy, że zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tekst jedn.: pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Przy czym, w myśl art. 27 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30e, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali podatkowej wskazanej w tym przepisie.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że (co do zasady) dochody uzyskane z pozarolniczej działalności gospodarczej, należy opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, czyli na tzw. zasadach ogólnych, chyba że podatnik wybierze inną z form opodatkowania, o których mowa w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, skoro Wnioskodawca w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej zamierza wybrać jako formę opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tego źródła przychodów tzw. zasady ogólne, to nie ma przeszkód, aby dochody te opodatkowywał na tychże właśnie zasadach.

Reasumując stwierdzić należy, że Wnioskodawca który wynajmuje lokal użytkowy nie związany z prowadzoną działalnością gospodarczą może opodatkować przychód uzyskany z tego najmu w ramach źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych). Natomiast dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej, stanowiące odrębne od najmu źródło przychodu, na tzw. zasadach ogólnych (tekst jedn.: wg skali podatkowej wskazanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku Nr 5 stwierdzić należy, że skoro przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu najmu lokalu użytkowego, stanowią odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów, to pytanie dot. sposobu prowadzenia ewidencji księgowej w sytuacji opodatkowania ww. dochodów w ramach jednego źródła przychodów jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.