IBPBI/1/415-1103/10/AB - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość należności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 28 października 2010 r.), uzupełnionym w dniu 14 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów aktualizujących wartość należności - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów aktualizujących wartość należności.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 3 stycznia 2011 r. Znak IBPBI/1/415-1103/10/AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 14 stycznia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, jako wspólnik spółki jawnej, prowadzi działalność gospodarczą. Spółka sprzedała na rzecz kontrahenta zagranicznego z Anglii towary własnej produkcji. Sprzedaż została zafakturowana i zaliczona do przychodów należnych. Kontrahent do tej pory nie uregulował należności mimo upływu terminu płatności. W związku z powyższym utworzony został odpis aktualizujący na przeterminowaną należność, zgodnie z ustawą o rachunkowości. Spółka uzyskała informację o bankructwie dłużnika, w związku z czym zwróciła się o pisemne potwierdzenie zaistniałego stanu faktycznego. W odpowiedzi otrzymano dokumenty z których wynika, że dłużnik został postawiony w stan likwidacji, które dołączono (przetłumaczone przez tłumacza przysięgłego) do wniosku.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

* dysponuje dokumentami, o których mowa w art. 23 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z których wynika, że dłużnik został postawiony w stan likwidacji, które zostały dołączone do wniosku. Ustawa nie określa żadnej specjalnej formy dla tych dokumentów, w związku z tym Wnioskodawca uważa, że posiadane dokumenty są wystarczającym dowodem uprawdopodobnienia nieściągalności, zgodnie z przepisami art. 23 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy,

* wierzytelność o której mowa we wniosku nie uległa przedawnieniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie otrzymanych dokumentów nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona i odpis aktualizujący może zostać uznany za koszt podatkowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpis aktualizujący utworzony w Spółce na podstawie ustawy o rachunkowości na niezapłaconą należność od kontrahenta z Anglii jest kosztem podatkowym gdyż:

* należność została uprzednio zarachowana do przychodów należnych a jej nieściągalność została uprawdopodobniona zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 21,

* dłużnik został postawiony w stan likwidacji w związku z czym nieściągalność uprawdopodobniono zgodnie z przepisami art. 23 ust. 3 pkt 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Artykuł 23 ust. 1 pkt 21 tej ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

W myśl natomiast art. 23 ust. 3 ww. ustawy, nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

Przesłanki dokonania odpisu aktualizującego wartość należności, zawarte zostały w art. 35b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Przytoczony wyżej art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazujący możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość należności, ma zastosowanie do podatników prowadzących księgi handlowe na zasadach określonych w ustawie o rachunkowości, jak również tych, którzy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów. Brak bowiem uzasadnienia do różnicowania statusu prawno-podatkowego podatnika wyłącznie z uwagi na rodzaj prowadzonych przez niego urządzeń księgowych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosząc się do ustawy o rachunkowości precyzują jedynie katalog należności, od których mogą być utworzone odpisy aktualizujące, które po spełnieniu pozostałych warunków mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, zauważyć należy, iż zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W świetle ww. przepisów, należy przyjąć, że jeżeli w kwocie nieściągalnej wierzytelności, obejmowanej odpisem aktualizującym, zawarty jest podatek od towarów i usług, to do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie wierzytelność w kwocie netto (tekst jedn. kwocie pomniejszonej o ten podatek).

Powyższe prowadzi do wniosku, że co do zasady odpisy aktualizujące, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jednak w ściśle określonych sytuacjach mogą one stanowić koszt podatkowy, o ile wierzytelności których dotyczą nie uległy przedawnieniu.

W cytowanym przepisie art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał przykładowego wyliczenia jakimi środkami można dokumentować nieściągalność wierzytelności.

Jednakże należy zauważyć, że cytowany powyżej przepis art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia możliwość zaliczenia odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodów od łącznego spełnienia przesłanek podatkowych, o jakich mowa w art. 23 ust. 3 ww. ustawy, w zakresie uprawdopodobnienia nieściągalności, jak i rachunkowych, tj. dokonania odpisu aktualizującego z zachowaniem warunków określonych ustawą o rachunkowości. Koszt podatkowy nie wystąpi zatem w dacie uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem tym kosztem jest odpis aktualizujący, a nie należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Reasumując stwierdzić należy, że jeżeli podatnik:

* dokonał odpisu aktualizującego wartość należności, zgodnie z zasadami określonymi w art. 35b ustawy o rachunkowości,

* należności te były uprzednio zaliczone do przychodów należnych,

* należności nie uległy przedawnieniu,

* nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona w sposób przewidziany w art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

to przedmiotowy odpis aktualizujący wartość należności, w wartości netto, może stanowić koszt uzyskania przychodów.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu Wnioskodawca, powołując się na art. 23 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdza, że może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpis aktualizujący wartość należności nieściągalnej, a jako przesłanki uzasadniające takie stanowisko wymienia następujące okoliczności:

* odpis aktualizujący wartość należności utworzono na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości,

* należność została uprzednio zaliczona do przychodów należnych, a jej nieściągalność została uprawdopodobniona zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 21,

* dysponuje dokumentami, o których mowa w art. 23 ust. 3 pkt 1, z których wynika, że dłużnik został postawiony w stan likwidacji, w związku z czym nieściągalność uprawdopodobniono,

* należność nie przedawniła się.

Wobec powyższego, jeżeli Wnioskodawca faktycznie spełnia ww. warunki umożliwiające zaliczenie odpisu aktualizującego wartość należności w ciężar kosztów uzyskania przychodów, przedstawione we wniosku stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zaliczenie odpisu aktualizującego wartość należności w koszty uzyskania przychodów będzie skutkowało zwiększeniem przychodu do opodatkowania o kwotę tegoż odpisu w sytuacji, gdy ustaną przyczyny, dla których utworzono ten odpis, stosownie do postanowień art. 14 ust. 2 pkt 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub w sytuacji, gdy wierzytelności zostaną umorzone, przedawnione, lub odpisane jako nieściągalne - stosownie do postanowień art. 14 ust. 2 pkt 7b ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do uzupełnienia wniosku dołączono plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Tym samym, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Podany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe stanowią jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja ta będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dysponuje dokumentami o których mowa w art. 23 ust. 3 pkt 1, z których wynika, że dłużnik został postawiony w stan likwidacji, może zostać zweryfikowane jedynie w prowadzonym przez właściwe organy postępowaniu podatkowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.