IBPBI/1/415-1062/09/AB - Skutki podatkowe wypłaty wniesionych wkładów wspólnikowi występującemu ze spółki cywilnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 7 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie:

W dniu 7 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych wypłaty wspólnikowi występującemu ze Spółki cywilnej wniesionych do tej spółki wkładów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Dnia 25 stycznia 2008 r. zakupił nieruchomość gruntową oznaczoną w ewidencji gruntów jako grunty orne (RIIIa), dla której miejscowy ogólny plan zagospodarowania przestrzennego określa przeznaczenie pod tereny komunikacji (symbol planu KL) oraz tereny zabudowy jednorodzinnej (symbol planu M1 i M2). Zakupu powyższej nieruchomości gruntowej Wnioskodawca dokonał, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca rozważa wniesienie ww. gruntu tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki cywilnej, albo Spółki komandytowej. W umowie ww. Spółki zostanie oznaczona wartość wnoszonego wkładu z uwzględnieniem wartości rynkowej gruntu z dnia wniesienia wkładu do Spółki, a to na podstawie stosownej wyceny wkładu. W przypadku gdy wniesiony grunt zostanie zakwalifikowany jako środek trwały Spółki wartość ta posłuży do określania wartości początkowej wniesionego gruntu w ewidencji środków trwałych. W zależności od koniunktury na rynku nieruchomości Wnioskodawca wraz z pozostałym/i wspólnikiem/ami ww.

Spółki (komandytowej albo cywilnej) podejmie decyzję co do terminu zagospodarowania i zabudowy nieruchomości wniesionej tytułem wkładu. W związku z zagospodarowaniem i zabudową nieruchomości Spółka będzie ponosić wydatki związane z przygotowaniem inwestycji oraz wydatki dot. zabudowy nieruchomości, w tym w szczególności: wydatki na zakup materiałów i usług budowlanych, wydatki dot. uzyskania wszelkich zezwoleń administracyjnych oraz wydatki dot. projektów. Po zagospodarowaniu i ewentualnej zabudowie ww. nieruchomości zaplanowano sprzedaż tej nieruchomości, w całości, lub w częściach. Jeśli dojdzie do sprzedaży nieruchomości gruntowej przez Spółkę Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami Spółki zadecydują o losach omawianej tutaj Spółki. Jeśli doszłoby do rozwiązania Spółki względnie do wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki, Wnioskodawca spodziewa się otrzymać równowartość wkładu wniesionego do Spółki.

Nie jest przesądzone, czy Wnioskodawca ostatecznie wybierze formę Spółki cywilnej, czy też Spółki komandytowej. Nie jest zatem przesądzone, czy ww. Spółka będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych, czy też będzie prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Jeśliby doszło do zawiązania Spółki cywilnej i do tej Spółki zostałby wniesiony wkład w postaci ww. nieruchomości gruntowej, wówczas Wnioskodawca planuje przekształcenie tej Spółki w Spółkę komandytową. W takiej sytuacji sprzedaż nieruchomości wniesionej do Spółki cywilnej tytułem wkładu nastąpiłaby po przekształceniu Spółki cywilnej w Spółkę komandytową.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wystąpi przychód do opodatkowania po stronie wspólnika Spółki cywilnej, w sytuacji wycofania wkładu z tej spółki o wartości takiej, jak ustalona przez wspólników na dzień wniesienia nieruchomości gruntowej.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych wkładów, przy czym przez wartość wniesionych wkładów rozumieć należy ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych przedmiotów wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem: k.c.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 § 1 k.c.).

Z kolei w myśl art. 871 § 1 k.c., wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia, wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 k.c., występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej poszczególni wspólnicy. Zatem to na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza należny podatek dochodowy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika, że wkład zwrócony wspólnikowi występującemu ze spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, do wysokości w jakiej został do tej spółki wniesiony. Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego i tym samym cyt. powyżej art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, ma również zastosowanie w przypadku zwrotu wkładów wspólnikowi występującemu ze spółki cywilnej.

W sytuacji gdy w dniu wystąpienia wspólnika ze spółki, suma wartości wkładów wniesionych przez wszystkich wspólników będzie niższa od wartości majątku spółki, po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników pozostanie wspólny majątek wspólników, który podlega wypłacie wspólnikowi występującemu ze spółki w części w jakiej uczestniczył on w zyskach spółki.

Wypłacona kwota, stanowi dla występującego ze spółki wspólnika przychód, którego część przekraczająca wartość wniesionego wkładu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przychód ten zaliczyć należy do określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródła przychodów, jakim m.in. są prawa majątkowe. Stosownie bowiem do treści tego przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności".

Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy, można zaliczyć także inne prawa, nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, należności wypłacone wspólnikowi spółki cywilnej ponad wartość wniesionego wkładu, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując wypłacony wspólnikowi, w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, udział w majątku tej spółki, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Natomiast wypłacona nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako dochód z praw majątkowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki cywilnej wkład niepieniężny w postaci nieruchomości gruntowej. Nieruchomość ta stanowić będzie środek trwały lub aktywa obrotowe w prowadzonej przez Spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, jeżeli w związku wystąpieniem ze Spółki cywilnej Wnioskodawca uzyska przychód w wysokości nieprzekraczającej wartość wniesionego do tej Spółki wkładu, to wówczas przychód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże należy mieć na uwadze, że wartość wkładu na dzień jego wniesienia do Spółki cywilnej musi być ustalona zgodnie z zasadami, szczegółowo omówionymi w interpretacjach indywidualnych z dnia 8 marca 2010 r., znak: IBPBI/1/415-1053/09/AB, znak: IBPBI/1/415-1059/09/AB, tj. w sytuacji gdy nieruchomość zostanie zakwalifikowana jako środek trwały, jej wartość nie może być wyższa od jej wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia wkładu. Natomiast w sytuacji gdy przedmiotowa nieruchomość gruntowa, zostanie zakwalifikowana jako aktywa obrotowe (towar handlowy), wartość wkładu należy ustalić według wartości historycznej nieruchomości, a więc wartości z dnia jej nabycia przez wspólnika wnoszącego wkład.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w którym m.in. stwierdza, iż "(...) przez wartość wniesionych wkładów rozumieć należy ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych przedmiotów wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu (...)" należy uznać za:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 3-6 oraz Nr 8-9 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Wskazać również należy, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym powstają jeszcze inne niż określone przez Wnioskodawcę skutki podatkowe. Skutki te nie były jednak przedmiotem złożonego wniosku ORD-IN, a w konsekwencji ich ocena nie może być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.