IBPBI/1/415-1054/13/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 października 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 17 października 2013 r.), uzupełnionym 16 stycznia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

* sposobu ustalenia wartości początkowej praw ochronnych na znaki towarowe otrzymanych w darowiźnie oraz autorskich praw majątkowych do znaków towarowych, na które w dniu otrzymania darowizny nie zostało jeszcze udzielone prawo ochronne,

* momentu rozpoczęcia ich amortyzacji oraz

* możliwości zaliczania przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej ww. praw

- jest prawidłowe,

* możliwości uznania za wartości niematerialne i prawne w prowadzonej indywidualnie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej znaków towarowych, na które w dniu otrzymania darowizny nie zostało jeszcze udzielone prawo ochronne,

* sposobu ustalenia ich wartości początkowej oraz

* możliwości zaliczania przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tej wartości początkowej

- jest nieprawidłowe.

W dniu 17 października 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej "znaków towarowych" otrzymanych w darowiźnie, momentu rozpoczęcia ich amortyzacji oraz możliwości zaliczania przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej tych znaków. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 grudnia 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-1051,1052,1053,1054/13/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 16 stycznia 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza nie obejmuje wykonywania czynności z zakresu dzierżawy własności intelektualnej i podobnych produktów (PKD 77.40.Z).

Jednocześnie Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej "Spółka" lub "Spółka komandytowa"). Oprócz Wnioskodawcy komandytariuszami we wskazanej Spółce są dwie osoby fizyczne, a komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na podstawie zawartej 30 sierpnia 2011 r. w formie aktu notarialnego umowy darowizny Wnioskodawca wraz z drugą osobą, będącą również wspólnikiem Spółki komandytowej (zwaną dalej "współobdarowanym"), nabyli na współwłasność znaki towarowe oraz prawa ochronne do znaków towarowych, prawa wynikające ze zgłoszenia i rejestracji znaków towarowych oraz majątkowe prawa autorskie (znaki towarowe oraz prawa z nimi związane zwane są w dalszej części zbiorczo "znakami towarowymi"). W dacie zawarcia umowy darowizny, część ze złożonych do właściwych organów patentowych zgłoszeń dotyczących znaków towarowych została już rozpoznana (a udzielenie praw ochronnych na wskazane znaki zostało potwierdzone odpowiednimi decyzjami i świadectwami), natomiast pozostała niewielka część złożonych przed sierpniem 2011 r. zgłoszeń dotyczących pozostałych znaków towarowych została rozpoznana po 30 sierpnia 2011 r., a stosowne dokumenty urzędowe potwierdzające fakt udzielenia praw ochronnych zostały wydane już po zawarciu umowy darowizny. Do zawarcia ww. umowy darowizny Wnioskodawca oraz współobdarowany przystąpili jako osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej i niebędące podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie dokonywania czynności objętych wskazaną umową darowizny.

Na podstawie wyżej opisanej umowy darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca i współobdarowany otrzymali od darczyńców na majątki osobiste:

a Wnioskodawca i współobdarowany wskazaną w pkt 1 i pkt 2 darowiznę przyjęli na ich majątki osobiste. Ponadto Darczyńcy w związku z darowizną wskazaną w pkt 1 i pkt 2 powyżej darowali Wnioskodawcy i współobdarowanemu w udziałach wynoszących po 1/2 części całość autorskich praw majątkowych do wszystkich znaków towarowych w zakresie w jakim stanowiły one przedmiot autorskich praw majątkowych, zgodnie z dokumentacją stanowiącą załącznik do umowy darowizny, a Wnioskodawca i współobdarowany darowiznę udziałów we wskazanych autorskich prawach majątkowych na ich majątki osobiste przyjęli.

Dodatkowo umową darowizny z 30 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca i współobdarowany między innymi stali się uprawnieni w zakresie otrzymanych majątkowych praw autorskich co do oryginałów, jak i egzemplarzy znaków towarowych w zakresie w jakim stanowią one utwory w rozumieniu prawa autorskiego na polach eksploatacji określonych umową darowizny.

Znaki towarowe zostały wycenione w przedmiotowej umowie darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r. na poziomie nie wyższym niż ich wartość rynkowa.

Po zawarciu umowy darowizny ani Wnioskodawca, ani współobdarowany nie złożyli stosownego zgłoszenia aktualizacyjnego we właściwych organach patentowych, w rezultacie czego nie zostało ujawnione we właściwych rejestrach, iż nastąpiło przeniesienie praw ochronnych z opisanych znaków towarowych. Wnioskodawca rozważa:

A. wniesienie nabytych w drodze wyżej opisanej umowy darowizny praw (w udziale wynoszącym 1/2 części) w znakach towarowych (wszystkich lub niektórych) jako wkładu (aport) do Spółki komandytowej, w której jest komandytariuszem; albo

B. gospodarcze wykorzystanie przysługujących znaków towarowych w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W przypadku opisanym pod literą A) powyżej, Wnioskodawca ma zamiar wnieść nabyte w drodze wyżej opisanej umowy darowizny udziały w znakach towarowych jako wkład (aport) do Spółki komandytowej, w której jest komandytariuszem. W ten sam sposób z przysługującym udziałem w znakach towarowych ma zamiar postąpić współobdarowany będący również komandytariuszem w Spółce komandytowej. Wniesienie ww. wkładu (aportu) nastąpi w trybie art. 199 Kodeksu cywilnego, a więc jako rozporządzenie rzeczą wspólną za zgodą wszystkich współwłaścicieli. Wniesienie wkładu zostanie poprzedzone sporządzeniem przez uprawnionego rzeczoznawcę (rzecznika patentowego) wyceny znaków towarowych mających stanowić przedmiot wkładu. W związku z wniesieniem ww. wkładu (aportu), nastąpi również zmiana umowy Spółki komandytowej, w wyniku której nastąpi podwyższenie wartości wkładu Wnioskodawcy i współobdarowanego w Spółce komandytowej. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy wspólnikami Spółki komandytowej, po dacie wniesienia przez Wnioskodawcę i współobdarowanego wkładu (aportu) obejmującego znaki towarowe Spółka komandytowa będzie wykorzystywała nabyte w ten sposób wartości niematerialne i prawne w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka dokona również stosownego zgłoszenia przed właściwymi organami patentowymi i we właściwych rejestrach nabycia praw ochronnych ze wskazanych znaków towarowych. Znaki towarowe ze względu na ich cechy, w chwili wniesienia aportu, a tym samym przyjęcia przez Spółkę komandytową do używania, będą zdatne do użytku oraz będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej przez Spółkę komandytową działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok. Przedmiot wkładu do Spółki komandytowej nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę ani współobdarowanego w prowadzonej działalności gospodarczej.

W przypadku natomiast rezygnacji przez Wnioskodawców z działań opisanych pod literą A) powyżej, Wnioskodawca oraz współobdarowany rozważają przyjęcie do używania w zakresie wykonywanej przez każdego z nich działalności gospodarczej udziałów w znakach towarowych oraz rozpoczną ich gospodarcze wykorzystywanie, w tym między innymi podejmą czynności obejmujące wydzierżawianie podmiotom trzecim praw własności intelektualnej i podobnych produktów. Nadto Wnioskodawca oraz współobdarowany ujawnią w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej podjęcie działalności obejmującej gospodarcze wykorzystywanie praw na dobrach niematerialnych. Przysługujące Wnioskodawcy oraz współobdarowanemu znaki towarowe ze względu na ich cechy, w chwili rozpoczęcia ich wykorzystywania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będą zdatne do użytku oraz będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej przez zarówno Wnioskodawcę jak i współobdarowanego działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok.

Ponieważ Wnioskodawca oraz współobdarowany nabyli udziały w znakach towarowych w drodze umowy darowizny, nie jest możliwe ustalenie przez nich wydatków poniesionych na ich nabycie.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 10 stycznia 2014 r. wskazano m.in., że:

1. W przypadku wniesienia w trybie art. 199 Kodeksu cywilnego przez Wnioskodawcę oraz współobdarowanego nabytych w drodze opisanej we wniosku umowy darowizny udziałów w znakach towarowych jako wkładu (aportu) do Spółki komandytowej, w której są komandytariuszami (sytuacja opisana we wniosku pod literą A), Spółka będzie wykorzystywała nabyte w ten sposób wartości niematerialne i prawne w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej poprzez:

- powyższe w celu szerzenia i popularyzowania informacji o działalności Spółki komandytowej oraz o produktach, utrzymywania i tworzenia nowych rynków zbytu dla produktów pod danym znakiem towarowym słownym lub słowno-graficznym, tworzenia rynku dla danego produktu poprzez utożsamianie przez klientów, kontrahentów, odbiorców i konsumentów danego towaru i jego właściwości z przypisanym do niego znakiem towarowym słownym lub słowno-graficznym, promowaniu produktu, zachęcaniu do jego nabycia, a w rezultacie zwiększenia rynków zbytu i kręgu nabywców;

2. W sytuacji rezygnacji przez Wnioskodawcę oraz współobdarowanego z działań obejmujących wniesienie praw do znaków towarowych w drodze wkładu (aportu) do Spółki komandytowej i podjęcia przez Wnioskodawcę oraz współobdarowanego decyzji w przedmiocie przyjęcia otrzymanych w drodze umowy darowizny znaków towarowych słownych i słowno-graficznych do używania w zakresie prowadzonej przez każdego z nich działalności gospodarczej (sytuacja określona we wniosku pod literą B), Wnioskodawca oraz współobdarowany ujawnią w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej podjęcie działalności obejmującej gospodarcze wykorzystywanie praw na dobrach niematerialnych i rozpoczną ich gospodarcze wykorzystywanie poprzez oddawanie w najem, dzierżawę, na podstawie umowy licencyjnej (sublicencyjnej) lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zamian za odpowiednie wynagrodzenie (czynsz, opłata licencyjna, opłaty w formie tantiemów), podmiotom trzecim zajmującym się wytwarzaniem lub dystrybucją produktów rodzajowo odpowiadających danemu znakowi towarowemu, w celu reprodukcji przez te podmioty trzecie (najemców, dzierżawców, licencjobiorców), prowadzenia działalności gospodarczej oznaczonej danym znakiem towarowym, oraz wykorzystania w procesach produkcyjnych, oznaczania wyprodukowanych towarów przedmiotowymi znakami towarowymi słownymi lub słowno-graficznymi, a następnie wprowadzania towarów pod tymi znakami towarowymi słownymi lub słowno-graficznymi na rynek w celu dalszej odsprzedaży nabywcom lub nabywcom końcowym;

3. Wnioskodawca opodatkowuje dochody uzyskiwane z prowadzonej indywidualnie oraz w ramach Spółki komandytowej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., tj. jednolitą stawką podatkową w wysokości 19%.4. Wszystkie zgłoszenia dotyczące znaków towarowych (objętych następnie umową darowizny) zostały złożone do właściwych organów patentowych przed zawarciem powoływanej we wniosku umowy darowizny, tj. przed 30 sierpnia 2011 r., natomiast w dacie zawarcia umowy darowizny, tj. 30 sierpnia 2011 r., znaczna część ze złożonych do właściwych organów patentowych zgłoszeń dotyczących znaków towarowych została już rozpoznana (a udzielenie praw ochronnych na wskazane znaki zostało potwierdzone odpowiednimi decyzjami i świadectwami); natomiast pozostała niewielka część złożonych zgłoszeń została rozpoznana już po zawarciu umowy darowizny (tekst jedn.: po 30 sierpnia 2011 r.), i wówczas też, tj. po zawarciu powoływanej umowy darowizny, zostały wydane stosowne dokumenty urzędowe potwierdzające fakt udzielenia praw ochronnych (odpowiednie świadectwa i decyzje).5. Wnioskodawca wyjaśnia zatem, iż jeszcze przed złożeniem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wszystkie zgłoszenia dotyczące znaków towarowych objętych umową darowizny z 30 sierpnia 2011 r. były już rozpoznane, a udzielenie praw ochronnych do tychże znaków towarowych słownych i słowno-graficznych objętych przedmiotową umową darowizny zostało potwierdzone poprzez wydanie przez właściwe organy podatkowe (winno być patentowe) dokumentów potwierdzających udzielenie tychże praw ochronnych (odpowiednie decyzje i świadectwa). W związku z powyższym, Spółka komandytowa (oraz odpowiednio Wnioskodawca w sytuacji określonej we wniosku pod literą B) nie ma możliwości kontynuowania procesu rejestracji znaku, albowiem procesy rejestracji wszystkich znaków towarowych objętych umową darowizny z dnia 30 sierpnia 2011 r. zostały zakończone, a stosowne dokumenty potwierdzające udzielenie praw ochronnych do tychże znaków towarowych (decyzje, świadectwa) zostały wydane jeszcze przez wystąpieniem przez Wnioskodawcę z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie;6. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności ustawy - Prawo własności przemysłowej, dla prawnie skutecznego przeniesienia prawa własności wskazanych we wniosku znaków towarowych (co do których jeszcze przed wystąpieniem z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego proces rejestracji został zakończony a stosowne dokumenty stwierdzające udzielenie praw ochronnych do znaków towarowych zostały wydane), jak również prawa ochronnego na te znaki udzielonego przez Urząd Patentowy, wystarczające jest zawarcie umowy cywilnoprawnej (np. umowy darowizny, czy też umowy o wniesieniu aportu). Dla nabycia bowiem prawa z już zarejestrowanego znaku towarowego (w tym praw ochronnych do tego znaku) istotne jest jedynie zawarcie stosownej umowy przeniesienia tego prawa, natomiast wydanie decyzji w przedmiocie wpisu przeniesienia do rejestru, wpis przeniesienia do rejestru oraz wydane świadectwa potwierdzającego przeniesienie praw ochronnych, ma charakter wyłącznie informacyjny i nie stanowi o ważności, ani skuteczności nabycia od pierwotnie uprawnionego praw do znaków towarowych, w tym prawa własności i praw ochronnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku rozpoczęcia gospodarczego wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych w drodze darowizny znaków towarowych zamiast wnoszenia znaków towarowych tytułem wkładu do spółki komandytowej (sytuacja opisana pod literą B), Wnioskodawca będzie uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości odpowiadającej podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez Wnioskodawcę od wartości początkowej przysługującego mu udziału w znakach towarowych ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (tekst jedn.: od wartości udziału w znakach towarowych wynikającej z umowy darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r.), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym udział w znakach towarowych zostanie ujawniony w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku rozpoczęcia gospodarczego wykorzystywania przez niego nabytych w drodze darowizny znaków towarowych (tekst jedn.: w sytuacji opisanej pod literą B), będzie uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości odpowiadającej podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym od wartości początkowej przysługującego mu udziału w znakach towarowych ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f."), tj. od wartości udziału w znakach towarowych wynikającej z umowy darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r., począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym udział w znakach towarowych zostanie ujawniony w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej na potrzeby działalności Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji, w której Wnioskodawca i współobdarowany nie wniosą do Spółki komandytowej tytułem wkładu nabytych w drodze umowy darowizny znaków towarowych, lecz podejmą decyzję o rozszerzeniu dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej i w jej ramach rozpoczną gospodarcze wykorzystywanie udziałów w znakach towarowych (przykładowo poprzez ich wydzierżawianie); Wnioskodawca będzie uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów z tytułu tak prowadzonej poszerzonej działalności gospodarczej w wysokości odpowiadającej podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez Wnioskodawcę od wartości początkowej przysługujących mu udziałów w znakach towarowych wynikającej z umowy darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r.

W myśl bowiem przepisu art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., wartością początkową wartości niematerialnej i prawnej nabytej w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, jest wartość rynkowa z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w mniejszej wysokości. Jak to zostało już wyjaśnione, 30 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca oraz współobdarowany nabyli w drodze umowy darowizny znaki towarowe. W umowie darowizny wartość znaków towarowych została określona w wysokości nie wyższej niż ich wartość rynkowa. Żaden ze znaków towarowych, w którym udział miałby zostać ujawniony w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie był dotychczas wykorzystywany przez Wnioskodawcę w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Ponieważ zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f. (który w ocenie Wnioskodawcy w opisywanej sytuacji nie znajdzie zastosowania) i jednocześnie w myśl ustępu 8 powołanego artykułu do kosztów uzyskania przychodów kwalifikuje się odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o u.p.d.o.f., to w ocenie Wnioskodawcy zasadne jest stwierdzenie, iż Wnioskodawca będzie uprawniony do wykazywania kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej poszerzonej działalności gospodarczej w wysokości odpowiadającej podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez Wnioskodawcę od wartości początkowej przysługujących mu udziałów w znakach towarowych określonej w umowie darowizny zawartej 30 sierpnia 2011 r.

Znaki towarowe należy zakwalifikować bowiem, jako wartości niematerialne i prawne. Amortyzacja takich wartości jest uzależniona od ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (art. 22d ust. 2 w zw. z art. 22n ust. 6 u.p.d.o.f.). Warunkiem wprowadzenia znaków towarowych do ewidencji przez nabywcę w celu jego amortyzacji jest po pierwsze istnienie tego prawa, a po wtóre jego nabycie. Konieczne jest zatem dokonanie rozróżnienia pomiędzy wydaniem decyzji dotyczącej rejestracji znaku towarowego, a wydaniem decyzji w przedmiocie dokonania zmiany osoby uprawnionej ze znaku towarowego, już w rejestrze ujawnionego.

Na gruncie bowiem obowiązującej ustawy - Prawo własności przemysłowej (art. 121, art. 123, art. 147 i art. 149 tej ustawy), do powstania praw do znaku towarowego jeszcze niezarejestrowanego konieczne jest wydanie przez organ patentowy decyzji o wpisie znaku towarowego do właściwego rejestru. W przypadku zatem pierwotnej rejestracji znaku towarowego (rejestracji danego znaku po raz pierwszy) wydanie decyzji o wpisie jest niezbędne dla powstania praw do tego znaku. Powyższe jednak nie dotyczy przeniesienia praw ze znaku towarowego już zarejestrowanego.

Mając na uwadze powyższe zasadne jest stwierdzenie, iż momentem, od którego możliwe jest rozpoczęcie czynności zmierzających do amortyzowania praw do znaku towarowego, jest już data zawarcia umowy (lub dokonania innej czynności prawnej) o przeniesieniu tego prawa. Ta umowa (czynność) powoduje nabycie prawa do znaku w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Jej zawarcie będzie wywierać podwójny skutek prawny (zobowiązująco-rozporządzający) i ma znaczenie wydania rzeczy. Nie następuje też pod warunkiem, nawet warunkiem prawnym. Za taki warunek nie można uznać wpisu zbycia tego prawa do rejestru znaków, który, jak wykazano, nie ma charakteru konstytutywnego. Jeżeli jednak nie został on jeszcze dokonany, nie oznacza to, że nie ma możliwości wykazania faktu przeniesienia. Tym bardziej nie może to oznaczać, że przeniesienie nie ma mocy prawnej. Umowa (lub inna czynność) o przeniesieniu ma nie tylko znaczenie dowodowe, lecz od razu, niezależnie od wpisu, zmienia stan prawny w zakresie prawa do znaku.

W ocenie Wnioskodawcy uprawnienie do wykazywania kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej poszerzonej działalności gospodarczej w wysokości odpowiadającej podatkowym odpisom amortyzacyjnym dokonywanym przez niego od wartości początkowej przysługującego mu udziału w znakach towarowych określonej umową darowizny zawartą 30 sierpnia 2011 r., będzie przysługiwało począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym udział w znakach towarowych zostanie ujawniony w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztami uzyskania przychodu są jednak odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog składników majątku, które mogą stanowić wartości niematerialne i prawne w rozumieniu tej ustawy, podlegające amortyzacji podatkowej. Katalog wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej zawarty został w art. 22b ww. ustawy. Zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 4 i 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

* autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

* prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przy czym, pod pojęciem autorskich praw majątkowych rozumieć należy prawa, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). Natomiast prawa, które mogą stanowić wartości niematerialne i prawne na podstawie art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, to prawa określone w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1410), tj. dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne. Zgodnie z art. 120 ust. 1 i 2 ww. Prawa własności przemysłowej, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 Prawa własności przemysłowej). W myśl art. 147 ust. 1 ww. ustawy, Urząd Patentowy wydaje decyzję o udzieleniu prawa ochronnego, jeżeli nie stwierdzi braku ustawowych warunków wymaganych do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy. Udzielone prawa ochronne na znaki towarowe podlegają wpisowi do rejestru znaków towarowych (art. 149 ww. ustawy). Udzielenie prawa ochronnego na znak towarowy stwierdza się przez wydanie świadectwa ochronnego na znak towarowy (art. 150 ww. ustawy). Stosownie do treści art. 153 ust. 1 ww. ustawy, przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Przepisy art. 67 ust. 2-4 stosuje się odpowiednio (art. 162 ust. 1 ww. ustawy). Uprawniony z prawa ochronnego na znak towarowy może udzielić innej osobie upoważnienia do używania znaku, zawierając z nią umowę licencyjną. Do umowy tej stosuje się odpowiednio przepisy art. 76 oraz art. 78 i 79 (art. 163 ust. 1 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, aby majątkowe prawa autorskie lub ww. prawa określone w Prawie własności przemysłowej mogły zostać uznane przez podatnika za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne muszą spełniać łącznie następujące przesłanki:

* muszą zostać nabyte przez podatnika,

* muszą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

* muszą być wykorzystywane w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 (umowy leasingu),

* przewidywany okres ich wykorzystywania w ww. sposób powinien wynosić dłużej niż rok.

W odniesieniu do znaków towarowych oznacza to, że za wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może zostać uznane wyłącznie udzielone prawo ochronne na znak towarowy, nabyte przez podatnika na cele prowadzonej działalności gospodarczej od podmiotu trzeciego. Jak wynika z cyt. przepisów, prawo to powstaje wskutek wydania prawokształtującej decyzji Urzędu Patentowego. Prawo to nie istnieje zatem przed wydaniem takiej decyzji. W konsekwencji nabycie przez podatnika wyłącznie prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do rejestracji w Urzędzie Patentowym (które może w przyszłości skutkować wydaniem prawa ochronnego na ten znak), nie oznacza nabycia składnika majątku stanowiącego wartość niematerialną i prawną w rozumieniu cyt. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej bowiem sytuacji podatnik nabywa wyłącznie ekspektatywę prawa ochronnego na znak towarowy, a nie samo prawo. Natomiast przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zamkniętym katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, nie przewidują możliwości amortyzowania takiej ekspektatywy. Amortyzacji może podlegać wyłącznie istniejące już w momencie jego nabycia przez podatnika prawo ochronne na znak towarowy.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, na podstawie umowy darowizny, nabył udział w znakach towarowych oraz prawach ochronnych to tych znaków, prawie ze zgłoszenia do rejestracji niezarejestrowanych na dzień darowizny znaków towarowych, a także w majątkowych prawach autorskich do tych znaków. Na dzień złożenia wniosku na wszystkie ww. znaki towarowe zostało już udzielone prawo ochronne. Wnioskodawca rozważa przyjęcie ww. składników majątku do używania w prowadzonej indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej. Działalność ta będzie polegać na oddawaniu znaków towarowych w najem, dzierżawę, na podstawie umowy licencyjnej (sublicencyjnej) lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zamian za odpowiednie wynagrodzenie (czynsz, opłata licencyjna, opłaty w formie tantiemów), podmiotom trzecim zajmującym się wytwarzaniem lub dystrybucją produktów rodzajowo odpowiadających danemu znakowi towarowemu, w celu reprodukcji przez te podmioty trzecie (najemców, dzierżawców, licencjobiorców), prowadzenia działalności gospodarczej oznaczonej danym znakiem towarowym, oraz wykorzystania w procesach produkcyjnych, oznaczania wyprodukowanych towarów przedmiotowymi znakami towarowymi słownymi lub słowno-graficznymi, a następnie wprowadzania towarów pod tymi znakami towarowymi słownymi lub słowno-graficznymi na rynek w celu dalszej odsprzedaży nabywcom lub nabywcom końcowym. Jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, dla skutecznego przeniesienia prawa własności ww. składników majątkowych wystarczającym było zawarcie cywilnoprawnej umowy darowizny.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że w prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnie działalności gospodarczej za wartości niematerialne i prawne będą mogły być uznane:

* prawa ochronne na znaki towarowe, nabyte na podstawie darowizny, tj. wyłącznie te znaki, na które prawa ochronne zostały udzielone przez Urząd Patentowy przed ich nabyciem przez Wnioskodawcę (przed otrzymaniem darowizny) - na podstawie art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* autorskie prawa majątkowe do pozostałych znaków towarowych (na które prawa ochronne zostały udzielone już po otrzymaniu darowizny), o ile stanowią one prawa autorskie w rozumieniu ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - na podstawie art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za wartości niematerialne i prawne nie będą mogły być natomiast uznane prawa ochronne na te znaki towarowe, które udzielone zostały przez Urząd Patentowy już po otrzymaniu przez Wnioskodawcę darowizny. Prawa te nie zostały bowiem przez niego nabyte od darczyńcy (Wnioskodawca nabył jedynie ekspektatywę tych praw, tj. prawa ze zgłoszeń do rejestracji ww. znaków, a zatem składniki majątku, które w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mogą stanowić wartości niematerialnych i prawnych). Tym samym brak jest podstaw do amortyzowania przez Wnioskodawcę tych praw, a w konsekwencji do ustalania ich wartości początkowej oraz zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tej wartości początkowej.

Odnosząc się natomiast do kwestii sposobu ustalenia wartości początkowej tych z nabytych przez Wnioskodawcę składników majątku, które będą mogły stanowić wartości niematerialne i prawne w prowadzonej przez niego indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej wskazać należy, że zgodnie z art. 22f ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b. Sposób ustalenia tej wartości początkowej uzależniony jest m.in. od sposobu nabycia danego składnika majątku i został określony w art. 22g ww. ustawy. W myśl art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Przy czym, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie (art. 22g ust. 11 ww. ustawy).

Powyższe oznacza, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uprawniony do ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych (praw ochronnych na znaki towarowe udzielonych przed otrzymaniem darowizny oraz majątkowych praw autorskich do pozostałych znaków towarowych) w wysokości wartości jego udziału ww. prawach określonej w umowie darowizny (nie wyższej niż ich wartość rynkowa w dniu otrzymania darowizny). Odpisy amortyzacyjne od tak ustalonej wartości początkowej Wnioskodawca będzie mógł zaliczać do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Przy czym, Wnioskodawca (co do zasady) będzie mógł rozpocząć amortyzację ww. wartości niematerialnych i prawnych od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzi ww. wartości niematerialne i prawne do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co powinno nastąpić najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Zgodnie bowiem z art. 22d ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie:

* sposobu ustalenia wartości początkowej praw ochronnych na znaki towarowe otrzymanych w darowiźnie oraz autorskich praw majątkowych do znaków towarowych, na które w dniu otrzymania darowizny nie zostało jeszcze udzielone prawo ochronne,

* momentu rozpoczęcia ich amortyzacji oraz

* możliwości zaliczania przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej ww. praw

- jest prawidłowe,

* możliwości uznania za wartości niematerialne i prawne w prowadzonej indywidualnie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej znaków towarowych, na które w dniu otrzymania darowizny nie zostało jeszcze udzielone prawo ochronne,

* sposobu ustalenia ich wartości początkowej oraz

* możliwości zaliczania przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tej wartości początkowej

- jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pozostałych pytań zawartych we wniosku, jak również w zakresie oceny skuteczności prawnej dokonanych przez Wnioskodawcę czynności prawnych (prawnej skuteczności przeniesienia prawa własności praw ochronnych na znaki towarowe), tj. interpretacji przepisów ustawy - Prawo własności przemysłowej oraz w zakresie skutków podatkowych opisanego działania dla innego niż Wnioskodawca współuprawnionego z opisanych we wniosku praw zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.