IBPBI/1/415-1033/10/ZK - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej wydatków z tytułu eksploatacji użyczonych składników majątku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 8 października 2010 r.), uzupełnionym w dnach 22 i 29 grudnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu eksploatacji użyczonych składników majątku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu eksploatacji użyczonych składników majątku.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 16 grudnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-1030/10/ZK, IBPBI/1/415-1033/10/ZK, IBPBI/1/415-1034/10/ZK, IBPP1/443-968/10/EA wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 22 i 29 grudnia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka cywilna osób fizycznych zajmuje się mechaniką samochodową oraz handlem częściami samochodowymi. Spółka jest podatnikiem VAT. Wspólnikami w spółce cywilnej są członkowie rodziny należący do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jeden ze wspólników użyczył spółce cywilnej (wspólnikom s.c.) budynek gospodarczy wraz z częścią podwórza (parking) będące jego własnością. W umowie użyczenia wspólnicy spółki cywilnej zobowiązali się do ponoszenia bieżących kosztów użytkowania budynku wraz z parkingiem, np. kosztów energii elektrycznej, ogrzewania, bieżących remontów. Wspólnicy zobowiązali się również do poniesienia kosztów adaptacji budynku dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, w chwili obecnej nie ma formalnie przeznaczenia pod działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

W budynku pracują zarówno wspólnicy, jak i zatrudnieni pracownicy. W wyniku przeprowadzonej w 2010 r. przez Urząd Nadzoru Budowlanego kontroli w spółce cywilnej, wspólnicy zostali zobowiązani do dokonania zmiany przeznaczenia budynku, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza i dostosowania go do warunków BHP i Ppoż. W uzgodnieniu z pozostałymi wspólnikami, wspólnik będacy właścicielem budynku użyczonego spółce cywilnej, wystapił z wnioskiem o zmianę sposobu użytkowania budynku, celem zaadaptowania go dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Warunki zawartej umowy użyczenia zobowiązują w tej sytuacji do pokrycia kosztów adaptacji budynku dla potrzeb działalności przez wszystkich wspólników spółki cywilnej. W związku z tym wspólnicy spółki cywilnej z bieżących przychodów finansują niezbędne koszty procesu adaptacji budynku. Poniesione koszty traktują jako inwestycję w obcym środku trwałym, tj. otrzymane faktury zakupu ewidencjonują w rejestrze zakupu VAT odliczając VAT naliczony, by po zakończeniu inwestycji (po otrzymaniu decyzji odbioru budynku) ustalić wysokość poniesionych kosztów i amortyzować je jako inwestycję w obcym środku trwałym, stawką amortyzacyjną w wysokości 10%.

W uzupełnieniu wniosku wskazano m.in., iż:

* spółka składa sie z trzech wspólników,

* rodzaj prac adaptacyjnych to dostosowanie budynku do wymogów BHP i Ppoż., rozbudowa budynku poprzez dobudowę piętra budynku, w którym będzie zlokalizowany sklep prowadzony przez spółkę oraz zaplecze socjalne dla pracowników, dobudowanie dodatkowego miejsca warsztatowego, utwardzenie parkingu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty ponoszone przez wspólników spółki cywilnej na eksploatacj ę użyczonego budynku wraz z placem, tj. koszty energii, ogrzewania, bieżących napraw i remontów stanowią koszty uzyskania przychodu wspólników proporcjonalnie do wysokości posiadanych przez nich udziałów w współce cywilnej.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez nich koszty, wymienione w pytaniu nr 2, są kosztami uzyskania przychodu i stanowią bieżące, bezpośrednie koszty funkcjonowania spółki, a przez to koszty wspólników proporcjonalnie do wysokości posiadanych przez nich udziałów. Art. 22 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych stanowi, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. W ww. ustawie brak wykazu wydatków, które przesądzają o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu. Równocześnie w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, jednoznacznie zostało stwierdzone, że aby wydatek został uznany za koszt uzyskania przychodu musi mieć bezpośredni lub pośredni związek z osiąganym przychodem. Z treści art. 713 Kodeksu cywilnego wynika, że biorący do używania ponosi zwykle koszty utrzymania rzeczy użyczonej. W związku z tym, że zapisy Kodeksu cywilnego jednoznacznie zobowiązują wspólników spółki cywilnej do ponoszenia bieżących kosztów utrzymania budynku i te wydatki mają związek z osiąganymi przychodami, są kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Spółka cywilna nie stanowi samodzielnego podmiotu prawa; podmiotami prawa pozostają wspólnicy spółki cywilnej. W związku z tym spółka cywilna nie ma własnego mienia - nabywane prawa i zaciągane zobowiązania wchodzą do wspólnego majątku wspólników, stanowiącego ich współwłasność łączną. Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.), za przedsiębiorcę uznaje się nie spółkę cywilną, lecz jej wspólników w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - dalej k.c.), przez umowę użyczenia, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Umowa użyczenia może być zawarta w dowolnej formie.

W myśl art. 712 k.c., jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. Bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.

Przepis art. 713 k.c. stanowi z kolei, iż biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Oznacza to, iż używającego obciążają zwykłe koszty używania rzeczy oraz utrzymania jej w stanie nie pogorszonym. Używającego można obciążyć zatem obowiązkiem regulowania określonych należności, np. opłat za zużycie wody, energii, gazu lub też drobnych remontów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Z przedstawionego we wniosku stanu fatycznego wynika, iż na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jeden ze wspólników trzyosobowej spółki cywilnej użyczył spółce cywilnej (wspólnikom s.c.) budynek gospodarczy wraz z częścią podwórza (parking), będący jego własnością. W umowie użyczenia wspólnicy spółki cywilnej zobowiązali się do ponoszenia bieżących kosztów użytkowania budynku wraz z parkingiem, np. kosztów energii elektrycznej, ogrzewania, bieżących napraw i remontów.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż na gruncie prawa cywilnego prawnie niedopuszczalne jest zawarcie umowy użyczenia wspólnika spółki dającego w używanie (użyczającego) z samym sobą. Jako osoba fizyczna nie może on bowiem występować jako dwie różne strony tej samej umowy (dający i biorący w używanie).

Jednakże wskazane we wniosku wydatki związane z wykorzystaniem na potrzeby prowadzonej przez spółkę cywilną działalności gospodarczej, składników majątku stanowiących własność jednego ze wspólników tej spółki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej działalności, o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, jeżeli w umowie użyczenia nie określono w jakiej proporcji przedmiotowe wydatki będą stanowiły koszty uzyskania przychodów dla poszczególnych wspólników spółki cywilnej, to zaliczeniu do tych kosztów będą one podlegały proporcjonalnie do prawa w udziale w zysku tej spółki. W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązujących w 2010 r., przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zważywszy na fakt, iż wnioskodawcą jest Spółka Cywilna, niniejsza interpretacja stosownie do postanowień m.in. art. 14k Ordynacji podatkowej, jest wiążąca tylko dla tej Spółki, co oznacza, iż nie wywołuje bezpośrednio skutków dla jej wspólników.

Nadmieniać należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 3 i 4, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.