IBPBI/1/415-1010/08/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana D., przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 17 grudnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg podatkowych wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do udziału w zysku określonego w umowie, niezależnie od wysokości wniesionych wkładów - jest prawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg podatkowych wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do udziału w zysku określonego w umowie, niezależnie od wysokości wniesionych wkładów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza założyć w 2009 r. Spółkę komandytową, w której będzie komandytariuszem. Komplementariuszem będzie Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (wnioskodawca jest podmiotem powiązanym kapitałowo ze Spółką z o.o.). Spółka z o.o. wniesie do spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci nieruchomości o znacznej wartości. Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki komandytowej wkład gotówkowy. Pomiędzy wysokością wkładu Spółki z o.o. a wysokością wkładu wnioskodawcy będzie istniała dysproporcja (wartość wkładu wnioskodawcy będzie mniejsza od wartości wkładu wniesionego prze Spółkę z o.o.). Umowa Spółki komandytowej będzie przewidywała określony podział zysków. Udział w zysku danego wspólnika Spółki komandytowej nie będzie miał związku z wysokością jego wkładu. Innymi słowy dojdzie do sytuacji, w której wnioskodawca wniesie do Spółki komandytowej wkład o wartości mniejszej od wkładu wniesionego przez Spółkę z o.o. i mimo to będzie miał prawo do większego udziału w zyskach wykazywanych przez Spółkę komandytową niż Spółka z.o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób wnioskodawca - jako wspólnik Spółki komandytowej - powinien rozliczać przychody i koszty uzyskania przychodów. Czy zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnioskodawca powinien określać przychody z tytułu udziału w Spółce komandytowej (oraz odpowiednio koszty uzyskania przychodów, straty oraz ulgi) proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki komandytowej, który zostanie wskazany w umowie Spółki. Innymi słowy czy wnioskodawca będąc komandytariuszem Spółki komandytowej uczestniczy w przychodach i kosztach uzyskania przychodów tej Spółki proporcjonalnie do wniesionego wkładu, czy też proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki, przewidzianego w umowie Spółki komandytowej.

Zdaniem wnioskodawcy powinien ustalić wysokość przychodów uzyskiwanych w związku z działalnością Spółki komandytowej (oraz odpowiednio wysokość kosztów uzyskania przychodów, strat czy ulg) uwzględniając przysługujący mu udział w zysku, określony w umowie Spółki komandytowej. Innymi słowy osoba fizyczna, która jest wspólnikiem Spółki komandytowej uczestniczy w przychodach i kosztach uzyskania przychodów tej Spółki proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki komandytowej, który wynika z postanowień umowy Spółki, a nie proporcjonalnie do wniesionego wkładu.

Wnioskodawca zauważył, że Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej i dlatego nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są wyłącznie wspólnicy Spółki komandytowej. Jeśli wspólnik Spółki komandytowej jest osoba fizyczną, przy ustalaniu wysokości przychodów i kosztów ich uzyskania, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy przychody wspólnika z udziału w spółce nie będącej osobą prawną u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu, uznaje się że udziały są równe. Ostatnie zdanie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało zastosowania w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, gdyż - jak była o tym mowa - umowa Spółki komandytowej określi udział wspólników w zysku Spółki komandytowej w sposób zróżnicowany i nie mający związku z wysokością wkładów wniesionych do spółki. Rozwiązanie takie dopuszcza ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (art. 123 § 1 k.s.h.). Zgodnie z tym przepisem, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Z kolei, w świetle regulacji art. 51 § 1 w związku z art. 103 kodeksu spółek handlowych, komplementariusz ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Jednakże przepisy dotyczące podziału i wypłaty zysku w spółce komandytowej (tj. art. 51 i 52 w związku z art. 103 oraz 123 kodeksu spółek handlowych) mają charakter dyspozytywny. Wspólnicy mogą więc w umowie spółki wprowadzić rozwiązania całkowicie lub częściowo odbiegające od wskazanego wyżej wzorca normatywnego.

Podsumowując, wnioskodawca uważa, że powinien łączyć przychody uzyskane za pośrednictwem Spółki komandytowej z pozostałymi przychodami uzyskiwanymi z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej proporcjonalnie do udziału, jaki posiada w zysku spółki komandytowej, przy czym wnioskodawca powinien uwzględnić udział, który wynika z postanowień umowy Spółki komandytowej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał:

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 lipca 2008 r. ITPB3/423-302/08/DK,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2008 r. IPPB3/423-1252/08-2/AG,

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2006 r. 1401/BP-I/4230Z-112/06/SZ,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 września 2008 r. ILPB3/423-382/08-2/HS oraz z dnia 18 lipca 2008 r. ILPB1/415-265/08-2/AMN

* interpretację Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 3 marca 2007 r. 1472/ROP1/423-192/07/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.- określanego dalej skrótem k.s.h.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 k.s.h. spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Stosownie do art. 123 § 1 k.s.h. komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. W sprawach nieuregulowanych w Dziale III k.s.h. do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 k.s.h.). W myśl natomiast art. 51 k.s.h. (dotyczącego spółki jawnej) każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Cytowane powyżej przepisy nie przewidują możliwości wyłączenia wspólnika z udziału w zyskach spółki.

Z powyższego wynika, iż spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Zatem z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami nie jest spółka lecz poszczególni jej wspólnicy. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca zamierza utworzyć spółkę komandytową, w której będzie komandytariuszem. W umowie spółki określony zostanie proporcjonalny udział w zysku poszczególnych wspólników. Podział ten będzie niezależny od wysokości wniesionych do spółki wkładów i nie będzie odzwierciedlał różnic w wysokości tych wkładów wniesionych przez poszczególnych wspólników spółki. Mając na względzie treść cytowanych wyżej przepisów stwierdzić należy, iż wnioskodawca, jako wspólnik spółki komandytowej, powinien określać przychody, uzyskane z działalności w tej spółce, poniesione przez spółkę koszty uzyskania przychodu oraz ewentualne straty i ulgi podatkowe proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki, określonego w umowie spółki, niezależnie od wysokości wniesionego wkładu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31 - 511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.