IBPB3/423-837/08/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 25 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej w momencie zbycia aktywów wniesionych uprzednio do spółki w formie wkładu niepieniężnego - jest prawidłowe.

W dniu 25 września 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej w momencie zbycia aktywów wniesionych uprzednio do spółki w formie wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada pewne aktywa, w tym nieruchomości oraz papiery wartościowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej łącznie: aktywa), które nabył w przeszłości za określoną cenę (dalej: cena historyczna). Obecnie Wnioskodawca zamierza objąć akcje w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: Spółka) w zamian za wkład niepieniężny w postaci posiadanych aktywów.

Ze względu na upływ czasu pomiędzy momentem nabycia przez Wnioskodawcę aktywów, a ich wniesieniem do Spółki, wartość tych aktywów uległa zmianie. W momencie wniesienia aktywów do Spółki wartość składników zostanie ustalona na podstawie wyceny (aktualna cena rynkowa), a ich wartość wskazana w statucie Spółki. Niektóre z aktywów wniesionych przez Wnioskodawcę do Spółki w toku prowadzonej przez Spółkę działalności mogą zostać w przyszłości zbyte.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów ze zbycia przez Spółkę aktywu uprzednio wniesionego przez Wnioskodawcę tytułem wkładu niepieniężnego winna być wzięta pod uwagę wartość, w jakiej przedmiotowy aktyw został wniesiony do Spółki (wartość określona w statucie Spółki), czy wartość za jaką Podatnik nabył ten aktyw w przeszłości (cena historyczna).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy dany aktyw, wniesiony do Spółki przez Podatnika tytułem wkładu niepieniężnego zostanie zbyty przez Spółkę, w celu ustalenia kosztów uzyskania przychodów takiej transakcji należy wziąć pod uwagę wartość, w jakiej przedmiotowy aktyw został wniesiony do Spółki (wartość określona w statucie Spółki).

Zasady funkcjonowania spółek komandytowo-akcyjnych określają art. 125-150 kodeksu spółek handlowych (k.s.h.). Zgodnie z nimi spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa, nieposiadająca osobowości prawnej, łącząca elementy spółki komandytowej i akcyjnej. Komplementariusze odpowiadają wobec wierzycieli za zobowiązania spółki bez ograniczenia, akcjonariusze nie odpowiadają za nie. Ci ostatni uczestniczą w spółce przez wkład kapitałowy, za który otrzymują akcje.

Spółka komandytowo-akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Opodatkowaniu podlegają na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym jej wspólnicy - zarówno komplementariusze, jak i akcjonariusze. Dochód uzyskany z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej komplementariusze i akcjonariusze powinni ustalać proporcjonalnie do posiadanych udziałów w zyskach spółki, o czym mówi art. 147 § 1 k.s.h., chyba że statut będzie stanowił inaczej.

Spółka komandytowo-akcyjna wykazuje w swoich księgach przychody, koszty i dochód całej spółki osobowej łącznie, a następnie na podstawie zapisów dokonanych w księgach oblicza odrębnie dla każdego wspólnika, według posiadanego przez niego udziału w zysku spółki, przypadającą na niego kwotę przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu, innymi słowy spółka komandytowo-akcyjna ustala osiągnięty w danym miesiącu przychód i rozpoznaje (na podstawie swoich ksiąg rachunkowych) koszty uzyskania przychodu oraz ewentualny dochód, a następnie przekazuje stosowne informacje o tych wartościach wspólnikom, którzy uwzględniają je przy sporządzaniu odpowiedniej deklaracji podatkowej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnych szczególnych regulacji dających podstawę do tego, aby w stosunku do podatnika, który wniósł wkład niepieniężny ustalać koszty uzyskania przychodów w sposób inny niż w stosunku do pozostałych wspólników.

W opisanej wyżej sytuacji przy ustalaniu przychodów, kosztów i dochodu za miesiąc, w którym nastąpiło m.in. zbycie aktywu wniesionego uprzednio do Spółki przez jednego ze wspólników Spółka winna brać pod uwagę wartość, po jakiej ten aktyw został wniesiony do Spółki (czyli wartość określoną w statucie Spółki i figurującą w księgach rachunkowych Spółki), a nie wartość jaka figurowała w księgach rachunkowych wspólnika w chwili wnoszenia tego aktywu do Spółki. Zresztą tej wartości Spółka mogła w ogóle nie znać, jej znana jest tylko wartość rynkowa ustalona w chwili wnoszenia danego aktywu do Spółki.

Analogiczne stanowisko jest prezentowane przez organy podatkowe, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (decyzja z dnia 27 listopada 2007 r. PBI/2-4218/34/2007/INT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. zwanej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p.") przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy o p.d.o.p.).

Analizując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, iż ustawodawca nie przewidział szczególnej metody ustalania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 14 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Z tego też względu, przy ustalaniu tego dochodu należy kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którą dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Artykuł 12 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. stanowi, że przychodami są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

Jak stanowi art. 16c pkt 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Mając na względzie powyższe regulacje prawne należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia wniesionych do Spółki komandytowo - akcyjnej aktywów będzie:

* w przypadku zbycia nieruchomości podlegającej amortyzacji; wartość początkowa nieruchomości wynikająca z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez spółkę komandytowo - akcyjną z zastrzeżeniem, iż wartość ta nie może być wyższa od wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu, pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych,

* w przypadku zbycia nieruchomości nie podlegającej amortyzacji, wartość początkowa nieruchomości wynikająca z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez spółkę komandytowo - akcyjną z zastrzeżeniem, iż wartość ta nie może być wyższa od wartkości rynkowej z dnia wniesienia wkładu,

* w przypadku zbycia praw majątkowych (papierów wartościowych); wartość tych praw ustalona na dzień wniesienia aportu do spółki komandytowo - akcyjnej nie wyższa od ich wartości rynkowej.

Stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2008 r. jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.