IBPB3/423-794/08/AK - Moment realizacji przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanych przedpłat, stanowiących 100 % ceny na poczet wykonywanych przez Spółkę usług - jest prawidłowe.

W dniu 11 września 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanych przedpłat, stanowiących 100 % ceny na poczet wykonywanych przez Spółkę usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność szkoleniową w zakresie rachunkowości na terenie kraju. W wysyłanych do potencjalnych uczestników ofertach szkoleniowych jest komunikat o konieczności wcześniejszej zapłaty za uczestniczenie w szkoleniu do określonego dnia - co jest warunkiem uczestnictwa w szkoleniu. W przypadku nie zgłoszenia rezygnacji przez uczestnika do określonego dnia - jest on zobowiązany do pokrycia 50 % kosztów szkolenia. W takim przypadku Spółka wystawia fakturę korygującą na dokonaną wcześniej przedpłatę. W związku z otrzymywanymi przedpłatami na poczet szkolenia, które z reguły obejmują 100 % ceny szkolenia, gdyż rzadko jest wystawiana faktura już w trakcie szkolenia na dodatkowe nie zamawiane wcześniej świadczenia towarzyszące albo wykraczające poza zakres kosztów szkolenia. Zgodnie z ustawą o VAT Spółka wystawia faktury VAT na otrzymane od uczestników wpłaty - traktowane przez Spółkę jako zaliczki - najpóźniej w terminie 7 dni od daty wpływu środków na rachunek bankowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka realizuje przychód w podatku dochodowym od osób prawnych w dacie wpływu zaliczki na rachunek bankowy, w dacie wystawienia faktury VAT czy dopiero w dacie wykonania usługi - tj. np. w miesiącu następnym po otrzymaniu wpłaty.

Zdaniem Spółki przychód podatkowy podobnie jak i bilansowy jest realizowany dopiero w dacie wykonania usługi, gdyż otrzymane pieniądze są 100 % zaliczką na poczet wykonywanych przez Spółkę świadczeń w okresie następnym i zgodnie z art. 12 ust. 4 nie zalicza się ich do przychodów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 tej ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Jak wynika z treści powołanych przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepis art. 12 ust. 3a nie ma zastosowania do otrzymanych zaliczek lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w późniejszych okresach sprawozdawczych, bowiem takie zaliczki lub zarachowane należności stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Powyższe oznacza, że nie każde otrzymane pieniądze są przychodami podatkowymi, jeżeli stanowią przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń to nie są zapłatą za wykonane świadczenie. W przedstawionym stanie faktycznym otrzymane wpłaty na poczet szkolenia Spółka nazywa raz zapłatą, następnie 100 % przedpłatą. Natomiast dla ustalenia momentu powstania przychodu decydującym jest charakter przedmiotowych wpłat. Zatem odnosząc powyższe uwarunkowania prawne, do przedstawionego przez Spółkę we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż jeśli zapłata za uczestniczenie w szkoleniu ma ostateczny i definitywny charakter, związany z uregulowaniem należności przed wykonaniem usługi, nie może być traktowana jako nieuznana za przychody podatkowe wpłata na poczet usług, które będą wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Otrzymana zapłata (uregulowana należność) mniemająca charakteru zaliczki (przedpłaty), podlegającej w późniejszym terminie rozliczeniu lub zwrotowi będzie przychodem podatkowym w dacie uregulowania należności, a nie w późniejszej dacie wykonania usługi. Wynika to z treści art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeśli natomiast otrzymane przez Spółkę środki pieniężne stanowią zaliczkę (przedpłatę), w wysokości 100 %, potwierdzoną fakturą zaliczkową na poczet usług, które maja być wykonane w przyszłości to przychód podatkowy powstanie w momencie wykonania usług, na którą otrzymano zaliczkę, ale nie później niż wystawienie faktury. Jeżeli zatem faktura końcowa dokumentująca sprzedaż towaru, a nie pobranie zaliczki zostanie wystawiona przed wydaniem towaru, momentem uzyskania przychodu będzie dzień, w którym wystawiono tę fakturę końcową.

W związku z powyższym, jeżeli otrzymane przez Spółkę pieniądze nie są ostateczną zapłatą za wykonaną usługę, a jedynie stanowią przedpłatę, potwierdzoną fakturą zaliczkową, na poczet przyszłych świadczeń wykonanych w następnym okresie sprawozdawczym, to stanowisko Spółki, iż przychód podatkowy jest realizowany dopiero w dacie wykonania usługi - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.