IBPB3/423-745/08/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych w całości przez Spółkę składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne - jest prawidłowe.

W dniu 1 września 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych w całości przez Spółkę składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawierała w latach 2004-2006 liczne umowy zlecenia. Zleceniobiorcom tym zwracane były koszty delegacji. W trakcie przeprowadzonej w 2007 r. kontroli ZUS, okazało się, że biuro rachunkowe, któremu powierzono prowadzenie ksiąg handlowych i wszelkich rozliczeń z ZUS, na skutek własnego błędu, przeoczyło zmianę przepisów i nie naliczało składek ZUS i składek na ubezpieczenia zdrowotne od wypłacanych delegacji. W związku z czym spółka nie opłacała żadnych składek ZUS od wypłacanych zleceniobiorcom delegacji.Wyliczone przez ZUS składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne i FP, są przez Spółkę obecnie spłacane w ramach układu ratalnego, podpisanego z ZUS w lutym 2008 r. Spółka uregulowała zaległe zobowiązanie wobec ZUS w całości w okresie 20 marca 2008 r. do 20 sierpnia 2008 r. Spółka zapłaciła składki zarówno w części finansowanej przez płatnika (zleceniodawcę) oraz z uwagi na fakt, że od momentu zawierania umów zleceń minęło kilka lat, na Spółce spoczął również obowiązek uregulowania zaległych składek za zleceniobiorców.Jak wynika bowiem z § 4 ust. 10 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek... (Dz. U. Nr 165, poz. 1197: os. zm. Dz. U. z 2001 r. Nr 120, poz. 1281) "jeżeli ustał stosunek prawny łączący ubezpieczonego z płatnikiem składek uzasadniający objęcie go ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem zdrowotnym, płatnik składek z własnych środków dokonuje zapłaty także części składek finansowanych przez ubezpieczonego". W świetle powyższego Spółka zapłaciła całość składek, także tę część finansowaną przez zleceniobiorcę. Firma wystąpiła z roszczeniem do byłych zleceniobiorców o zwrot opłaconych składek, jednak prośby te pozostają bez odpowiedzi. Ponadto z wieloma zleceniobiorcami nie ma obecnie kontaktu. Istnieje zatem uzasadnione przypuszczenie, że wpłaconych kwot Spółka od zleceniobiorców po prostu nie odzyska.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zapłacone przez Spółkę składki na ubezpieczenia społeczne, również te w części, co do zasady, finansowanej przez zleceniobiorcę, oraz składki na ubezpieczenia zdrowotne, mogą zostać, na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodu Spółki w roku 2008.

Zdaniem Spółki, całość zapłaconych w 2008 r. składek można uznać za koszty uzyskania przychodów Spółki. Zgodnie z ogólną zasadą art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej ustawy o p.d.o.p.), kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Z dyspozycji przepisów art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d ustawy o p.d.o.p. wypływa wniosek, że fakt opłacenia składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika, po upływie ustawowego terminu pozostaje bez wpływu na prawo podatnika do zaliczenia ich w koszty uzyskania przychodów. Liczy się bowiem element i termin faktycznej, fizycznej zapłaty, nawet jeśli jest ona spóźniona o kilka lat w stosunku do wymogów ustawowych. W przypadku składek finansowanych przez zleceniobiorcę Spółka również ma prawo zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów, bowiem składki te faktycznie zostały zapłacone przez Spółkę i nie ma możliwości odzyskania ich od byłych zleceniobiorców. Zawierane umowy zlecenia były racjonalnie uzasadnione, tzn. w czasie, gdy były wykonywane, miały na celu osiągnięcie przychodów, należy więc stwierdzić, że został spełniony warunek zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami a uzyskiwanymi przychodami. Zapłata zaległych składek jest więc logiczną konsekwencją prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt, że konsekwencje kosztowe są spóźnione o kilka lat nie odgrywa, zdaniem Spółki, decydującej roli, albowiem mimo rozbudowanego katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, zawartego w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., nie ma w nim żadnych zakazów ani ograniczeń w omawianym zakresie, a związek z uzyskiwanymi wcześniej dochodami jest oczywisty. Na uwagę zasługuje również fakt, że obecna ustawowa definicja kosztów uzyskania przychodów kładzie nacisk na aspekt zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Nie ulega wątpliwości, że niezapłacenie zaległych składek na ZUS mogłoby mieć konsekwencje w postaci postępowania egzekucyjnego. Istniałoby więc realne niebezpieczeństwo utraty przez Spółkę dotychczasowego źródła przychodów. Spełniona jest więc kolejna ustawowa przesłanka zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Składki na ubezpieczenia zdrowotne zapłacone przez Spółkę również można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Wniosek taki wynika z prawno-porównawczej analizy przepisów ustawy o p.d.o.p. z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o p.d.o.f.). W tej drugiej ustawie został wyrażony expressis verbis zakaz kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia zdrowotne, opłaconych w roku podatkowym przez podatnika zgodnie z właściwymi przepisami (art. 23 ust. 1 pkt 58 ustawy o p.d.o.f.). Natomiast w ustawie o p.d.o.p., a w szczególności w art. 16 ust. 1, zawierającym katalog pozycji kosztowych, których na mocy ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie zamieszczono analogicznego zakazu. Należy więc uznać, że brak stosowanego zakazu w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. oznacza, że do kwalifikacji kosztowej omawianych składek będą mieć zastosowanie przepisy art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Podsumowując, zdaniem Spółki, całość składek zapłaconych przez Spółkę na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. można uznać w roku 2008 r. za koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - dalej: ustawa o p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek. Należy wspomnieć, że w związku z wyłączeniem zawartym we wspomnianym pkt 40 omawiane regulacje nie mają zastosowania do składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii, wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o p.d.o.p. wyłącza się z kosztów uzyskania przychodów niewypłacone, niedokonane lub niepostawione do dyspozycji wypłaty, świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 listopada 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.)Tak więc przywołane przepisy prawa uzależniają zaliczenie składek do ZUS do kategorii kosztów uzyskania przychodów od okoliczności dokonania ich zapłaty, bądź zaistnienia zdarzenia, traktowanego przez ustawodawcę na równi z zapłatą. Zatem, jeżeli Spółka wpłaci do ZUS w bieżącym roku składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne dotyczące zaległości, także w części, którą finansuje zwykle pracownik, powstałych w latach 2004-2006, to składki te, stanowić będą koszty uzyskania przychodów w miesiącu ich faktycznej zapłaty.

Stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2008 r. jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.