IBPB3/423-739/08/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 1 września 2008 r.) uzupełnionym w dniu 17 listopada 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 1 września 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 6 listopada 2008 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 17 listopada 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Produkt bankowy D. jest systemem pozwalającym na efektywne zarządzanie wspólną płynnością finansową grupy podmiotów powiązanych.

W systemie biorą udział rachunki bankowe (bieżące lub pomocnicze) powiązanych podmiotów tworzące tzw. Grupę Rachunków, w ramach których dokonuje się zarządzanie wspólną płynnością finansową.

Jeden z podmiotów powiązanych, pełni rolę Zarządzającego Strukturą - tzw. Agenta. Dla tego podmiotu Bank prowadzi dwa rachunki: jeden w ramach Grupy Rachunków, drugi dodatkowy- Główny Rachunek Płynności poza Grupą Rachunków.

Bank, biorąc pod uwagę płynność grupy powiązanych podmiotów, przyznaje każdemu posiadaczowi indywidualny limit kredytu dziennego a ich dzienna spłata jest solidarnie poręczona przez wszystkie podmioty uczestniczące w systemie D. (wynagrodzenie należne z tytułu poręczeń jest uwzględnione w kalkulacji odsetek alokowanych przez Bank do poszczególnych Posiadaczy Rachunków).

Salda ujemne na rachunkach powstające w ciągu dnia w Grupie Rachunków - tzw. Kredyty Dzienne, są długami wymagalnymi na koniec każdego dnia roboczego.

Na podstawie odrębnej umowy Bank może przyznać Agentowi limit kredytu w Głównym Rachunku Płynności.

System D. oparty jest na mechanizmie zerowania sald polegającym na fakcie, iż na koniec każdego dnia roboczego, Posiadacze Rachunków, mający nadwyżki finansowe, spłacają za pośrednictwem Banku niespłaconą część kredytu Posiadaczy Rachunków zaciągających kredyt.

Bank na podstawie poręczenia spłaty kredytów dziennych wykorzystuje salda dodatnie na funkcjonujących rachunkach w ramach Grupy Rachunków by uregulować salda ujemne. W rezultacie salda na rachunkach w ramach Grupy Rachunków są wyrównywane do zera. Spłata następuje przy wykorzystaniu konta bankowego, tzw. Bankowego Konta Spłaty (konto rozrachunkowe Banku).

W efekcie poszczególni uczestnicy Systemu D. nie płacą na rzecz Banku ani nie otrzymują od Banku odsetek.

Każdy Posiadacz Rachunku nieodwołalnie upoważnia Bank do obciążania jednego lub wszystkich jego Rachunków, a Agent nieodwołalnie upoważnia Bank do obciążania Głównego Rachunku Płynności kwotami, które nie zostały spłacone Bankowi przez któregokolwiek z Posiadaczy Rachunków Zaciągających Kredyt.

Dzienne sumaryczne saldo netto Grupy Rachunków jest transferowane na lub z Głównego Rachunku Płynności prowadzonego poza Grupą Rachunków.

Każdego następnego dnia rano dokonywane są transfery odwrotne. W konsekwencji, poszczególni uczestnicy Systemu D. następnego dnia rano mają takie same salda na swoich rachunkach bieżących, jak przed dokonaniem wieczornych transferów zerowania sald.

Uczestnikami Struktury są podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ale również uczestnikami mogą być podmioty ze sobą niepowiązane.

Agent jest osobą prawną mogącą być rezydentem Polski lub nierezydentem prowadzącym lub nie prowadzącym na terytorium Polski działalności poprzez zakład.

Pozostali uczestnicy Struktury to osoby prawne, którzy mogą być zarówno rezydentami jak też nierezydentami.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dokonywane spłaty w ramach Systemu D. przez jej uczestników oparte o wspólną odpowiedzialność wynikającą z poręczeń Uczestników i subrogacji podlegają pod przepisy o cienkiej kapitalizacji określone w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem wnioskodawcy:

W ramach Umowy systemu D., każdy z Posiadaczy Rachunków udziela na rzecz Banku nieodwołalnego poręczenia za spłatę kredytu do wysokości poręczenia oraz spłatę należnych odsetek od tych kredytów i chociaż Urnowa nie przewiduje wynagrodzenia za udzielenie poręczeń, to jednak fakt, że każdy z Posiadaczy Rachunków poręcza za dług każdego z pozostałych Posiadaczy Rachunków, w ocenie Banku, przesądza o istnieniu choćby częściowej ekwiwalentności tych świadczeń.

Od 1 stycznia 2005 r. przepisy dotyczące cienkiej kapitalizacji - art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) mają zastosowanie zarówno do odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez podatnika lub podatników, będących nierezydentami podatkowymi w Polsce (mających siedzibę poza terytorium Polski), jak i podmiotów mających siedzibę na terytorium Polski.

W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 16 ust. 7b przez pożyczkę rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę, na potrzeby niedostatecznej kapitalizacji, rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę. W tym kontekście, mając na uwadze fakt, że uczestnicy nie przenoszą środków pieniężnych, lecz spłacają istniejące zadłużenia należałoby konsekwentnie twierdzić, iż pożyczka nie ma miejsca.

Drugim argumentem przemawiającym za nieuznanie spłat zadłużenia za pożyczkę jest fakt, iż przepis podając definicję pożyczki dla potrzeb cienkiej kapitalizacji wyklucza stan prawny inny niż powstały w wyniku umowy (a więc zgodnego oświadczenia woli obydwu stron).

W przypadku subrogacji nie ma jakiejkolwiek umowy z dłużnikiem. W wyniku spłaty cudzej wierzytelności wobec Banku przez osobę trzecią, spłacający dług z mocy prawa nawiązuje stosunek prawny z dłużnikiem.

Stosunek prawny nie powstaje zatem w następstwie umowy między dłużnikiem czy dotychczasowym wierzycielem. Równocześnie też w wyniku tych zdarzeń wierzyciel nie przenosi na rzecz dłużnika żadnych środków pieniężnych, co odróżnia wyraźnie system DOLMA, od pożyczki (nie następuje bezpośredni transfer środków pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu D. - operacje zerowania sald są wykonywane przez Bankowe Konto Spłaty, należące do Banku będącego pośrednikiem w rozliczeniach związanych z subrogacją).

W opinii Banku należy uznać, że w opisanym stanie faktycznym w ogóle nie można mówić o pożyczce, a zatem porównując stan faktyczny ze stanem prawnym, w szczególności z powyżej przytoczonymi przepisami dotyczącymi niedostatecznej kapitalizacji nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na potwierdzenie powyższego powołano się na dotychczasową praktykę organów podatkowych wskazując przykładowo: pismo Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2005 r., sygn. 1471/DPD1/423/II/05/AS; pismo Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego z dnia 8 maja 2006 r., sygn. PD.423-1O/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.