IBPB3/423-694/08/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanych środków od zarządcy Rozliczeń (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanych środków od zarządcy Rozliczeń.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Z dniem 4 sierpnia 2007 r. weszła w życie ustawa o rozwiązaniu KDT. Zgodnie z art. 1 tej ustawy reguluje ona zasady pokrywania kosztów powstałych u wytwórców energii w związku z przedterminowym rozwiązaniem długoterminowych umów sprzedaży mocy i energii elektrycznej.

Konieczność rozwiązania umów długoterminowych wynika z wymogów Komisji Europejskiej, nałożonych przepisami Dyrektywy 96/92/EC, zastąpionej następnie przez Dyrektywę 2003/54/WE, które zobowiązują Państwa członkowskie do zapewnienia konkurencyjności na rynku energii elektrycznej. Aby jednak przedsiębiorstwa energetyczne nie poniosły w związku z rozwiązaniem umów nadmiernych strat i były zdolne do kontynuowania działalności, ustawodawca, poprzez regulacje ustawy o rozwiązaniu KDT przewidział mechanizm rekompensat poniesionych kosztów dla wytwórców.

Zgodnie z art. 6 przedmiotowej ustawy, wytwórcy otrzymują rekompensatę - środki na pokrycie tzw. kosztów osieroconych. Pojęcie kosztów osieroconych jest natomiast zdefiniowane w art. 2 pkt 12 ustawy o rozwiązaniu KDT, jako poniesione przez wytwórców nakłady inwestycyjne na majątek związany z wytwarzaniem energii elektrycznej, które nie zostałyby pokryte przychodami uzyskanymi ze sprzedaży wytworzonej energii elektrycznej, rezerw mocy i usług systemowych na rynku konkurencyjnym. Uchwalając ustawę o rozwiązaniu KDT, ustawodawca podjął decyzję o zrekompensowaniu przedsiębiorstwom energetycznym tych kosztów.

Dla celów zarządzania rekompensatami oraz ich wypłaty wytwórcom powołana została spółka celowa -Zarządca Rozliczeń. Zgodnie z art. 22 ustawy o rozwiązaniu KDT, Zarządca Rozliczeń wypłaca wytwórcy środki na pokrycie kosztów osieroconych w formie zaliczki na poczet tych kosztów za dany rok. Zaliczki wypłaca się w czterech równych ratach w danym roku, w terminie do 5-ego dnia miesiąca następującego po upływie kwartału, za który rata ma być wypłacana.

Wypłacone na poczet kosztów osieroconych zaliczki podlegają rozliczeniu rocznemu w drodze tzw. korekty. Do dnia 31 lipca danego roku Prezes Urzędu Regulacji Energetyki ustala wysokość korekty za rok poprzedni oraz do dnia 31 sierpnia roku następującego po zakończeniu okresu korygowania korektę końcową kosztów osieroconych (art. 30 i art. 31 ustawy o rozwiązaniu KDT). W przypadku, gdy wartość korekty jest dodatnia, zgodnie z art. 34 ustawy o rozwiązaniu KDT, Zarządca Rozliczeń wypłaca wytwórcy kwotę nadwyżki środków wynikającą z korekty, a w przypadku, gdy wartość korekty jest ujemna, wytwórca zwraca kwotę korekty rocznej kosztów osieroconych na rzecz Zarządcy Rozliczeń.

Artykuł 42 ustawy o rozwiązaniu KDT reguluje zasady podatkowego traktowania otrzymywanych przez wytwórców środków na pokrycie kosztów osieroconych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: podatek CIT), jak i podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy o rozwiązaniu KDT, przepisy w art. 42 tej ustawy mają na celu zapewnienie neutralności podatkowej w związku z otrzymaną przez wytwórców pomocą publiczną.

Elektrociepłownia (dalej: Spółka) jest wytwórcą energii elektrycznej, która w ramach swojej podstawowej działalności wykorzystuje nowoczesne rozwiązania techniczne.

Inwestycja Spółki polegająca na budowie elektrociepłowni węglowej rozpoczęła się w 2000 r. i została ukończona zgodnie z planem inwestycyjnym w 2003 r. Na budowę zupełnie nowego zakładu produkcyjnego został udzielony kredyt przez konsorcjum 15 zagranicznych banków. Zabezpieczeniem dla kredytu zaciągniętego przez Spółkę było podpisanie kontraktów KDT, które to kontrakty stanowiły dla kredytodawców gwarancję działalności Spółki i osiągania przez nią zysków dzięki długoterminowemu planowi sprzedaży energii a tym samym stanowiły zabezpieczenie dla spłaty kredytu.

Spółka pragnie podkreślić, że jej działalność obejmuje tylko i wyłącznie produkcję energii elektrycznej i cieplnej. Nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej.

Spółka - jako producent energii elektrycznej - w dniu 28 grudnia 2007 r. zawarła umowę rozwiązującą długoterminową umowę na dostawę energii elektrycznej z S.A. W związku z powyższym, począwszy od sierpnia 2008 r. będzie otrzymywać środki na pokrycie kosztów osieroconych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

* Czy środki otrzymane przez Spółkę od Zarządcy Rozliczeń na pokrycie kosztów osieroconych będą zwolnione z opodatkowania podatkiem CIT - do wysokości sumy wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z art. 16a-l6 m ustawy o CIT, ustalanej na dzień otrzymania poszczególnych zaliczek na pokrycie kosztów osieroconych oraz kwot korekty rocznej i końcowej. Jak należy ustalić moment, od którego wartość zaliczek i korekt podlega zaliczeniu do przychodów podatkowych... W jaki sposób należy wyliczyć kwotę przychodu podatkowego za okres, w którym wartość skumulowanych zaliczek i korekt przekroczyła aktualną wartość podatkową netto składników majątku... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o rozwiązaniu KDT, środki otrzymane przez wytwórcę od Zarządcy Rozliczeń na pokrycie kosztów osieroconych uważa się za zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, nabyciem lub wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16 m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.- określanej skrótami ustawy o CIT) - w kwocie nieprzekraczającej sumy wartości początkowej przedmiotowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z art. 16a-16 m ustawy o CIT, ustalanej na dzień otrzymania poszczególnych zaliczek.

Jednocześnie, na gruncie ustawy o CIT (art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT) dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16 m ustawy o CIT, są wolne od podatku CIT.

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, iż otrzymane przez nią środki będą zwolnione z opodatkowania CIT do momentu, w którym ich łączna wartość nie będzie przekraczała sumy wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z art. 16a-16 m ustawy o CIT (dalej: aktualna wartość podatkowa netto ŚT i WNiP), ustalanej na dzień otrzymania poszczególnych zaliczek na pokrycie kosztów osieroconych oraz kwot korekty rocznej i końcowej.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika jednocześnie, że od momentu, w którym skumulowana wartość rekompensat przekroczy aktualną wartość podatkową netto składników majątkowych wykorzystywanych przez Spółkę do wytwarzania energii elektrycznej, zaliczki będą stanowiły - w momencie ich faktycznego otrzymania - przychody Spółki podlegające opodatkowaniu podatkiem CIT.

W opinii Spółki, art. 42 ust. 1 ustawy o rozwiązaniu KDT wskazuje, że w celu określenia, od którego momentu otrzymywane zaliczki stanowią przychody podatkowe należy porównać:

* łączną kwotę otrzymanych środków na pokrycie kosztów osieroconych (skumulowaną wartość zaliczek, włącznie z otrzymywaną w danym momencie i kwotę korekty),

* z aktualną wartością podatkową netto ŚT i WNiP ustaloną na pierwszy dzień miesiąca, w którym Spółka otrzymała zaliczkę na pokrycie kosztów osieroconych.

Przykładowo, jeśli zaliczka została otrzymana 5 lipca 2008 r., to trzeba ją porównać z aktualną wartością podatkową netto ŚT i WNiP wyliczoną na dzień 1 lipca 2008 r. (ponieważ do 5 lipca odpis amortyzacyjny za lipiec 2008 r. nie został jeszcze dokonany).

Jak już wspomniano, z art. 41 ust. 1 ustawy o rozwiązaniu KDT wynika, iż wartość otrzymanych zaliczek i korekt w kwocie przekraczającej aktualną wartość podatkową netto ŚT i WNiP nie będzie mogła być uznana za zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, nabyciem lub wytworzeniem we własnym zakresie tych składników majątku. Powyższa kwota otrzymanych zaliczek i korekt będzie zatem stanowiła przychód podatkowy, gdyż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.

Należy przy tym wskazać, że przepisy ustawy o rozwiązaniu KDT nie regulują wprost kwestii ustalenia kwoty przychodu z tytułu otrzymanej zaliczki na poczet kosztów osieroconych lub korekty w pierwszym okresie, w którym skumulowana wartość zaliczek i korekt przekroczy aktualną wartość podatkową netto ŚT i WNiP.

Zdaniem Spółki, w tym zakresie pomocna może być interpretacja art. 42 ust. 2 ustawy o rozwiązaniu KDT, który wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości składników majątkowych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej, która odpowiada kwocie otrzymanych przez wytwórcę zaliczek (korekt). Celem przepisu art. 42 ust. 2 ustawy o rozwiązaniu KDT jest doprowadzenie do sytuacji, w której kwota rekompensat korzystająca ze zwolnienia od CIT (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT, w związku z art. 42 ust. 1 ustawy o rozwiązaniu KDT) jest równoważona odpowiednim wyłączeniem z kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od ŚT oraz WNiP.

Tylko wówczas zapewniona jest bowiem neutralność podatkowa zaliczek i korekt - otrzymane kwoty są wolne od CIT, zaś odpisy amortyzacyjne od ŚT oraz WNiP nie stanowią kosztu podatkowego, od wartości, która została zwrócona w formie rekompensat (należy wskazać, że zapewnienie neutralności podatkowej rekompensat zostało wskazane w uzasadnieniu jako cel art. 42 ustawy o rozwiązaniu KDT). Dopiero w zakresie, w jakim otrzymane zaliczki i korekty nie mogą być zrównoważone odpisami amortyzacyjnymi niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów, rekompensaty należy zaliczyć do przychodów podatkowych.

Analiza art. 42 ust. 1 i 2 ustawy o rozwiązaniu KDT prowadzi zatem do wniosku, że kwota zaliczek i korekt musi być w pierwszej kolejności rozliczona poprzez amortyzację składników majątkowych.

Należy jednak zauważyć, że z chwilą gdy skumulowana wartość zaliczek i korekt przekroczy aktualną wartość podatkową netto ŚT oraz WNiP, zgodnie z art. 42 ust. 2 ustawy o rozwiązaniu KDT, cała kwota dokonywanych następnie odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów dla celów CIT. Jednocześnie, kolejne rekompensaty będą stanowiły przychód podatkowy, gdyż w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o rozwiązaniu KDT nie będą uważane za zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, nabyciem lub wytworzeniem ŚT oraz WNiP (nie będą mogły być zwolnione od CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT).

W rezultacie, w pierwszym okresie, w którym skumulowana wartość zaliczek i korekt przekroczy aktualną wartość podatkową netto ŚT oraz WNiP, otrzymana rekompensata będzie:

* korzystała ze zwolnienia w kwocie odpowiadającej odpisom amortyzacyjnym podlegającym wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w całym okresie amortyzacji ŚT i WNiP, które nie zostały jeszcze rozliczone z otrzymanymi uprzednio rekompensatami,

* podlegała opodatkowaniu CIT w części, w jakiej nie będzie mogła zostać rozliczona z odpisami amortyzacyjnymi.

Natomiast kolejne rekompensaty będą stanowić w całości przychód podatkowy Spółki.

Opisany powyżej sposób przeprowadzenia rozliczeń zapewnia neutralność podatkową rekompensat, a zatem realizuje cel art. 42 ustawy o rozwiązaniu KDT.

Reasumując, w opinii Spółki, cel art. 42 ustawy o rozwiązaniu KDT zostanie osiągnięty, jeżeli:

Przykład obrazujący opisany powyżej sposób kalkulacji kwoty zaliczek, które powinny zostać zaliczone do przychodów podatkowych zawiera tabela przedstawiona w części dotyczącej pytania 3 (kolumna 3 i 4) - Spółka wnosi, aby w tym zakresie tabela ta była wzięta pod uwagę przy ocenie prawidłowości stanowiska Spółki odnośnie pyt. 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w prawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.