IBPB3/423-666/08/AM - Akcyza a koszty uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 7 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia podatku akcyzowego odpowiednio do przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 sierpnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia podatku akcyzowego odpowiednio do przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku akcyzowego i posiada zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, w którym produkuje wyroby tytoniowe (wyroby akcyzowe zharmonizowane). Spółka produkuje wyroby tytoniowe z materiałów powierzonych przez inną spółkę (dalej: spółka A). Wyprodukowane wyroby tytoniowe są własnością spółki A, a Wnioskodawca obciąża tą spółkę wartością usługi przerobu materiałów na gotowe wyroby. Część wyprodukowanych przez Spółkę wyrobów jest przeznaczona na rynek polski. Spółka A, będąca właścicielem wyrobów, dokonuje sprzedaży wyrobów przeznaczonych na rynek polski na rzecz działającej na terenie kraju spółki trzeciej (dalej: spółka B). Sprzedaż ta następuje w należącym do Wnioskodawcy składzie podatkowym, w którym te wyroby wyprodukowano. Sprzedaż ta odnosi się do wyrobów, które na podstawie przepisu art. 26 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) (dalej: ustawa o akcyzie) znajdują się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Następnie spółka B, właściciel wyrobów tytoniowych, wyprowadza te wyroby ze składu podatkowego Wnioskodawcy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. W konsekwencji na podstawie art. 28 ust. 1 pkt 2 ustawy o akcyzie powstaje obowiązek podatkowy w akcyzie w stosunku do tych wyrobów.

Na podstawie art. 11 ust. 2 pkt 3 ustawy o akcyzie podatnikiem podatku akcyzowego jest zleceniobiorca usług polegających na wytwarzaniu wyrobów akcyzowych. W stosunku do ww. wyprowadzanych wyrobów tytoniowych podatnikiem jest Wnioskodawca. Na Spółce ciąży obowiązek sporządzenia deklaracji podatkowej AKC-3 oraz uregulowania należnego podatku akcyzowego. Ponieważ Wnioskodawca jest podatnikiem akcyzy w stosunku do wyrobów nie będących jej własnością, istnieje konieczność obciążenia kwotą należnej akcyzy spółki B, będącej właścicielem wyrobów tytoniowych w chwili wyprowadzenia ich ze składu podatkowego Wnioskodawcy. W praktyce właściciel wyrobów (spółka B) jest zobowiązany do dokonania przelewu na konto Wnioskodawcy należnej akcyzy przed terminem jej płatności tak, aby Spółka dysponowała wystarczającymi środkami do uregulowania akcyzy w przewidzianym ustawą terminie. Spółka B sprzedaje wyroby tytoniowe na krajowym rynku po cenie zawierającej uregulowany podatek akcyzowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy kwota podatku akcyzowego, którą Spółka jako wytwórca wyrobów tytoniowych i prowadzący skład podatkowy reguluje zgodnie z miesięczną deklaracją AKC-3 stanowi dla Spółki koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Czy otrzymany od spółki B zwrot zapłaconego podatku akcyzowego stanowi dla Spółki przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy uregulowana przez nią kwota podatku akcyzowego oraz jej zwrot przez spółkę B dokonującą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego Spółki poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie stanowi dla Spółki odpowiednio: kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Kwestie zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) (dalej: ustawa o CIT). Zgodnie z nim kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W przypadku regulowania przez Spółkę podatku akcyzowego trudno mówić o jego związku z przychodami Spółki, a także o przyczynianiu się do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Pomiędzy Wnioskodawcą a spółką B nie zachodzi transakcja sprzedaży wyrobów tytoniowych. Podstawowym źródłem przychodów Spółki jest wynagrodzenie otrzymane od Spółki A w związku z świadczeniem na jej rzecz usług przerobu materiału.

Koszty podatku akcyzowego nie stanowią kosztów zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Zapłata podatku akcyzowego stanowi jedynie wykonanie nałożonego na Spółkę obowiązku ustawowego, jest więc czynnością techniczną polegającą na pobraniu należnej kwoty akcyzy od właściciela wyrobów (spółki B), a następnie przelaniu jej na konto właściwej dla Spółki Izby Celnej. Wnioskodawca występuje w roli podatnika podatku akcyzowego i jednocześnie praktycznie w roli "płatnika", podobnej do agenta celnego, odnośnie podatku akcyzowego na rzecz właściciela wyrobów. Obowiązek podatkowy w akcyzie został określony ustawą o akcyzie i nie można go dobrowolnie przenosić z jednego podmiotu na drugi chyba, że ustawa przewiduje taką możliwość. W opisanym przypadku ustawa o akcyzie nie pozwala na takie przeniesienie, wobec tego pozostaje jedynie możliwość obciążenia właściciela wyrobów kwotą zapłaconego podatku akcyzowego. Zapłata zobowiązania podatkowego musi bowiem finalnie odbyć się kosztem majątku właściciela towarów (spółki B), a nie Spółki prowadzącego skład podatkowy. Kosztami dla Wnioskodawcy będą natomiast koszty administracyjne związane z rozliczeniami podatku akcyzowego (np. koszty przygotowania deklaracji, obsługi rachunku bankowego itp). Będą to inne niż bezpośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT i znajdą odzwierciedlenie w otrzymanym przez Spółkę, na podstawie umowy zawartej ze spółką B, wynagrodzeniu. Przyjęty sposób rozliczania kosztów uzyskania przychodów powoduje, iż otrzymane przez Wnioskodawcę od spółki B kwoty tytułem zwrotu podatku akcyzowego nie stanowią przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wynika to z uregulowań art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się między innymi zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z postanowieniami art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. oznaczonej w dalszej części skrótem "u.p.d.o.p."), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powyższego wynika, że wydatki niepodlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wymienia przepis art. 16 u.p.d.o.p. Zatem te wszystkie wydatki wymienione w tym przepisie, które zostały zwrócone zgodnie z przepisami art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., wyłączone są z przychodów podatnika. Podatek akcyzowy nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów, wobec tego nie ma do niego zastosowania norma wynikająca z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p.

W konsekwencji powyższego, podatek akcyzowy wpłacony na konto Wnioskodawcy będzie stanowi przychód zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w momencie, gdy Wnioskodawca należy podatek akcyzowy ureguluje zgodnie z miesięczną deklaracją AKC-3 będzie on jego kosztem uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.