IBPB3/423-648/08/AM - Obowiązki płatnika w podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wykupem notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych akcji własnych celem umorzenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 4 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W dniu 4 sierpnia 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki, z dnia 7 stycznia 2008 r. podjęło Uchwałę nr 4 w sprawie nabycia akcji własnych w celu ich umorzenia. Uchwałę podjęto na mocy art. 359 § 1 i 362 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), zwana dalej "k.s.h.", oraz § 8a Statutu o treści:

"Akcje mogą być umorzone na mocy uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy".

Zgodnie ze wskazaną powyżej Uchwałą nr 4:

Wykonując Uchwałę nr 4 Zarząd Spółki podjął uchwałę o przyjęciu "Programu nabywania akcji własnych Spółki z celu umorzenia". W przedmiotowej uchwale (Programie) wskazano między innymi, iż:

Zgodnie z zapisami przedmiotowej umowy:

W dniu 2 lipca 2008 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki podjęło Uchwałę nr 26, na mocy której dokonano zmian w Uchwale nr 4 z 7 stycznia 2008 r. w następującym zakresie:

W wykonaniu powyżej Uchwały Zarząd Spółki dokonał odpowiednich zmian w treści "Programu nabywania akcji własnych Spółki z celu umorzenia".

W związku z powyższym stanem faktycznym sprawy oraz mając na uwadze charakter prawny transakcji w Spółce powstały wątpliwości dotyczące rozliczenia transakcji oraz funkcji Spółki w tym zakresie.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Ad. 1

Zdaniem Spółki mając na uwadze specyfikę transakcji i warunki jej przeprowadzenia Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika, o której mowa w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwana dalej "Ordynacja", w związku z art. 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm), zwana dalej u.p.d.o.p.

Przeprowadzając transakcję związaną z nabywaniem własnych akcji w celu ich umorzenia na rynku giełdowym za pośrednictwem firmy inwestycyjnej Dl, działającej w imieniu własnym, lecz na rachunek Wnioskodawcy, Spółka nie może wypełnić funkcji płatnika z następujących poniżej wskazanych przyczyn natury prawnej oraz obiektywnej i technicznej.

Obrót giełdowy (transakcje sesyjne), w którym dokonywano nabycia akcji własnych celem umorzenia stanowi specyficzny system rozliczeń zdefiniowany w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Stronami transakcji mogą być co do zasady firmy inwestycyjne oraz Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych, jak też uczestnicy Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych.

W przypadku Spółki, jak też w toku zwykłych transakcji na rynku giełdowym (sesji giełdowych), inwestor, który chce dokonać transakcji, tekst jedn. sprzedać lub nabyć papiery wartościowe na sesji GPW w Warszawie, musi złożyć zlecenie kupna lub sprzedaży w domu maklerskim. Na podstawie zleceń inwestorów tworzone są zbiorcze zlecenia maklerskie, które w odpowiednim momencie trafiają do arkusza zleceń. Generalnie inwestor, tekst jedn. zarówno nabywca akcji jak i ich sprzedawca, działa cały czas anonimowo za pośrednictwem domu maklerskiego / dwóch niezależnych domów maklerskich; w związku z tym faktem strony transakcji nie są w żaden sposób identyfikowane.

Składając zlecenie kupna Spółka i dom maklerski Dl mają świadomość, iż nabycie to jest dokonywane celem umorzenia, jednakże składający z drugiej strony zlecenie (sprzedający) nie ma i nie może mieć z przyczyn technicznych tej świadomości, a dom maklerski pośredniczący w tej transakcji nie jest także w stanie wyodrębnić w składanym zbiorczym zleceniu sprzedaży papierów, czy zbycie dokonywane jest przez inwestora (akcjonariusza):

Poza świadomością sprzedającego akcje pozostaje bowiem ze względu na anonimowość obrotu giełdowego tryb (cel) ich zbycia. Brak możliwości identyfikowania sprzedającego i kupującego, który wynika ze specyfiki obrotu giełdowego nie może bowiem wpływać na zasady opodatkowania. Należy podnieść, iż przepisy podatkowe co do zasady regulują materialno-techniczne elementy poboru podatku przez płatnika poprzez odniesienie ich do konkretnych sytuacji, w których modelowo znajduje się podatnik i płatnik. Żaden przepis prawa podatkowego nie zabrania przeprowadzania transakcji dopuszczonej przez inne przepisy prawa, gdy materialno-techniczne elementy poboru podatku przez płatnika nie odpowiadają legalnie przeprowadzanej transakcji. Przeprowadzając transakcję nabywania akcji w celu umorzenia w opisany w stanie faktycznym sposób Spółka nie narusza w żaden sposób bezwzględnie obowiązujących przepisów tak prawa podatkowego, jak i prawa handlowego oraz prawa rynku kapitałowego. W tym zakresie istotnym jest, iż prawidłowe stosowanie prawa podatkowego wymaga uwzględnienia reguł wynikających z szeroko pojętego prawa cywilnego (w tym handlowego i rynku kapitałowego). Ustawa podatkowa nie z każdym elementem stanu faktycznego (czynnością prawa cywilnego) musi wiązać konkretne skutki podatkowe - np. w zakresie pełnienia funkcji płatnika, gdyż to zgodna z prawem treść czynności prawnej (stan faktyczny) ma decydujący wpływ na powstanie lub nie powstawanie obowiązków wynikających z prawa podatkowego. W sytuacji określonej w stanie faktycznym charakter czynności prawnej skutkuje brakiem obowiązków Spółki w zakresie pełnienia funkcji płatnika podatku.

Specyfika sesyjnego obrotu giełdowego oznacza pełny brak świadomości Spółki co do osoby sprzedającego akcje Spółki jak też celu sprzedaży oraz sprzedających akcje Spółki co do podmiotu nabywającego. Dodatkowo, biuro maklerskie i KDPW - a nie Spółka (nabywca akcji) - dokonują rozliczenia transakcji. Powyższe oznacza, iż z przyczyn stricte technicznych Spółka nie jest w stanie wypełnić potencjalnej funkcji płatnika w rozumieniu art. 8 Ordynacji podatkowej. Dl zgodnie z zawartą umową z przyczyn technicznych informuje Spółkę jedynie o: ilości i średniej cenie nabytych akcji, wartości prowizji maklerskiej, dacie zawarcia i rozliczenia transakcji w KDPW oraz aktualnym stanie konta Spółki. Dodatkowo, brak świadomości sprzedającego w zakresie trybu / celu nabycia akcji powoduje, iż rozlicza on tę transakcję na zasadach ogólnych, tak więc Skarb Państwa nie ma w tym zakresie żadnego uszczuplenia - podatek tak dla osób prawnych, jak i fizycznych wynosi bowiem 19 % przy sprzedaży i umorzeniu. Obowiązek podatkowy spoczywa na zbywcy. Generalnie bowiem z literalnego brzmienia przepisów (art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.) wynika, że dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest: dochód uzyskany z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu umorzenia tych akcji. Istotny dla ustawodawcy jest więc cel odpłatnego zbycia. W przypadku dokonywania transakcji na GPW w Warszawie sprzedający nie ma i nie może mieć świadomości określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. celu zbycia, tak więc nie można w jego przypadku mówić o uzyskaniu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych. Na Spółce nie spoczywa więc w tym zakresie obowiązek płatnika, jako że oceniając transakcję ze strony sprzedającego nie można mówić o dochodzie z udziału w zyskach osób prawnych.

Spółka nie może wszystkich nabyć akcji własnych potraktować w ten sam sposób: tekst jedn. pobrać i odprowadzić podatek do właściwego urzędu skarbowego, wypłacając niższą kwotę sprzedającym o 19 % kwoty należnej, albowiem byłoby to sprzeczne z zasadami obrotu giełdowego. Dodatkowo należy zważyć, iż jako sprzedawca może występować tak fundusz inwestycyjny lub emerytalny zwolnione z przedmiotowego podatku, jak też nierezydenci osoby prawne lub polskie spółki zwolnione z podatku na podstawie art. 22 u.p.d.o.p. Z proceduralnego punktu widzenia może istnieć w określonych warunkach trudność w odzyskaniu niesłusznie pobranego przez płatnika i odprowadzonego do urzędu skarbowego podatku dochodowego.

Istotnym dla analizowanej sprawy jest ponadto zwrócenie uwagi, iż do opodatkowania zbycia akcji celem ich umorzenia - stosując literalną wykładnię przepisów prawa - mogą mieć zastosowanie jednocześnie dwa przepisy przewidujące odrębną procedurę opodatkowania i określające inną rolę Spółki jako płatnika:

Należy wyraźnie zaznaczyć, iż ten niefortunny zbieg dwóch przepisów mogących mieć jednocześnie zastosowanie w analizowanym przedmiocie opodatkowania jest wynikiem nowelizacji u.p.d.o.f., obowiązującej od 2005 r., a u.p.d.o.f. nie podlegała od tego czasu w tym zakresie doprecyzowaniu. W konkretnej sprawie nie można więc wykluczyć, iż rozstrzygnięcie winno mieć miejsce na korzyść stosowania przepisu art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f., co - uwzględniając skup akcji w drodze transakcji giełdowych na otwartym rynku, byłoby uzasadnione. Być może więc legislator zastosował w tym zakresie specjalny zabieg pozostawiając wybór płatnikom.

Z powyższych względów mając na uwadze brak tak technicznej jak i prawnej możliwości konkretyzacji podatnika (sprzedającego) Spółka nie może spełnić funkcji płatnika podatku zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej w związku z art. 26 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych. Istotnym jest także wskazanie, że w tym duchu wypowiedział się także Podlaski Urząd Skarbowy w interpretacji z dnia 27 maja 2004 r. sygnatura P-I/423/40/MW/04.

Ad. 2

Mając na uwadze stanowisko własne zajęte przez Wnioskodawcę w związku z pytaniem nr 1: fakt, iż ze względów technicznych Spółka nie może pełnić funkcji płatnika; na Spółce nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko to wynika z braku tak technicznej jak i prawnej możliwości konkretyzacji podatnika (sprzedającego) w toku dokonywanej na rynku giełdowym (w trakcie sesji giełdowej) transakcji nabycia własnych akcji celem umorzenia za pośrednictwem domu maklerskiego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., oznaczonej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p.") dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki, w celu umorzenia tych akcji.

Art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., stanowi, iż podatek dochodowy od dochodów dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem ust. 2, ustala się w wysokości 19 % uzyskanego przychodu.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 26 ust. 3 ustawy o p.d.o.p., płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1 i 2 pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

Zgodnie z art. 26 ust. 3a ustawy o p.d.o.p., płatnicy są obowiązani przesłać informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b.

W myśl art. 26 ust. 1a ustawy o p.d.o.p., zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, nie pobiera się, jeżeli podatnicy, wymienieni w art. 17 ust. 1, korzystający ze zwolnienia w związku z przeznaczeniem dochodów na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, złożą płatnikowi najpóźniej w dniu dokonania wypłaty należności oświadczenie, że przeznaczą dochody z dywidend oraz z innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych - na cele wymienione w tym przepisie.

Z treści art. 17 ust. 1 pkt 20 ustawy o p.d.o.p., wynika zwolnienie przedmiotowe dla dochodów narodowych funduszy inwestycyjnych, utworzonych na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji (Dz. U. Nr 44, poz. 202, z 1994 r. Nr 84, poz. 385 oraz z 1997 r. Nr 30, poz. 164, Nr 47, poz. 298 i Nr 107, poz. 691), pochodzące z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak również z tytułu sprzedaży udziałów lub akcji spółek mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle powyższego, w sytuacji umorzenia nabytych przez Spółkę (za wynagrodzeniem) od akcjonariuszy będących Narodowym Funduszem Inwestycyjnym, utworzonym na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji (Dz. U. Nr 44, poz. 202 z późn. zm.) własnych akcji w celu ich umorzenia Spółka występuje w roli płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, jednakże nie jest zobowiązana do pobrania tego podatku, bowiem dochody te są wolne od podatku.

Natomiast jeżeli, Spółka nabywa akcje własne celem ich umorzenia od akcjonariuszy będącymi osobami prawnymi pełni funkcję płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Takie stanowisko potwierdza Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 18 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 759/07 stwierdził, że: "Z zaprezentowanym przez Stronę stanowiskiem o braku możliwości uzyskania danych osób sprzedających akcje spółki w celu ich umorzenia nie można się zgodzić. Istotnie obrót papierami wartościowymi na giełdzie jest obrotem anonimowym. W danym dniu na giełdzie mogą być kupowane przez różne podmioty, nie tylko samą spółkę akcje w normalnym obrocie, a nie jedynie w ramach ich wykupu w celu umorzenia i tych poszczególnych transakcji nie da się wyodrębnić. Pracowników i członków organów statutowych firm inwestycyjnych, czy też Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych wiąże tajemnica zawodowa, więc przekazanie informacji dotyczących wszystkich podmiotów jakie w danym dniu zbyły akcje spółki, niezależnie od tego, czy było to zbycie w celu umorzenia, stanowiłoby naruszenia tej tajemnicy. De facto nie ma więc możliwości ustalenia danych podmiotów dokonujących sprzedaży akcji samej spółce w celu ich umorzenia w zakresie niezbędnym do wywiązania się spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 26 ust. 1 p.d.o.p. Skarżąca spółka jednak miała świadomość zarówno tego, iż ciąży na niej obowiązek w związku z wypłatą kwoty wynikającej z odpłatnego nabycia akcji w celu ich umorzenia pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat i przekazania go na rachunek właściwego urzędu skarbowego oraz przesłania urzędowi skarbowemu deklaracji o pobranym podatku i imiennych informacji dla podatnika, z drugiej zaś strony świadomość anonimowości obrotu giełdowego i braku możliwości uzyskania danych osób dokonujących sprzedaży akcji za pośrednictwem firmy inwestycyjnej poprzez którą spółka zleca kupno akcji na rynku giełdowym.

Mając powyższe na uwadze Skarżąca, aby wywiązać się z ciążącego na niej obowiązku płatnika i zebrać wszelkie potrzebne informacje w celach podatkowych, powinna przeprowadzić wykup akcji własnych w celu ich umorzenia poza rynkiem regulowanym za pośrednictwem firmy inwestycyjnej.

Wybór takiej drogi wykupu akcji zapewni możliwość dokonania bezbłędnej identyfikacji osób zbywających akcje na rzecz emitenta. Takie stanowisko wyraził Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych.

Nie można zgodzić się więc ze stanowiskiem Strony, iż wobec braku możliwości ustalenia danych osób dokonujących zakupu akcji, nie jest płatnikiem w przypadku dokonywania skupu akcji w celu ich umorzenia. Należy stwierdzić, iż wybierając inną drogę zakupu akcji w celu ich umorzenia takie możliwości miała."

Pogląd ten w całości podziela organ wydający interpretację.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego odnośnie pytania nr 1 i 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.