IBPB3/423-577/08/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 10 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych wniesionych do Spółki w formie aportu - jest prawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych wniesionych do Spółki w formie aportu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Spółka posiada środki trwałe, które zostały do niej wniesione za pomocą wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu były aktywa i pasywa, które tworzyły zorganizowaną całość. Biorąc powyższe pod uwagę Spółka przyjęła, że wniesiony do Spółki zespół składników majątkowych tworzy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego w związku z art. 4a pkt 3 ustawy CIT. Wartość nominalna wydanych udziałów była równa wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. W terminie wniesienia wkładu niepieniężnego w Spółce obowiązywały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2006 r. W chwili obecnej Spółka rozważa sprzedaż wniesionych aportem w ramach przedsiębiorstwa środków trwałych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jakiej wysokości Spółka powinna ustalić podatkową wartość początkową przedmiotowych środków trwałych... (Pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy podstawą naliczenia amortyzacji jest wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 2 Ustawy CIT. W momencie sprzedaży przedmiotowych środków trwałych powinien zostać rozpoznany koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 - tj. w wysokości wartości początkowej ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o CIT, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane przez otrzymującego aport. W terminie wniesienia wkładu niepieniężnego w Spółce obowiązywały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2006 r. Do Spółki wniesiono aportem przedsiębiorstwo, w skład którego weszły m.in. środki trwałe. Wartość nominalna wydanych udziałów jest równa wartości rynkowej wniesionych składników majątkowych, a zatem w wyniku dokonania aportu nie powstała dodatnia wartość firmy < dalej: Goodwill> w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy CIT. Tym samym, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy CIT łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się jako różnicę pomiędzy wartością nominalną wydanych udziałów, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi. Zgodnie z przepisami art. 16a oraz 16b ustawy CIT amortyzacji podlegają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. Dla potrzeb amortyzacji, zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy CIT ustala się wartość początkową. Wartość tą w przypadku wniesienia aportem środków trwałych jako elementu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w sytuacji gdy nie powstaje dodania wartość firmy, ustala się jako różnicę pomiędzy nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy CIT składniki majątkowe to aktywa (w rozumieniu ustawy o rachunkowości), pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, (o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3). Długi funkcjonalne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zdaniem Spółki obejmują między innymi: zobowiązania z tytułu dostaw i usług, zobowiązania z tytułu pożyczek i kredytów wraz z odsetkami, zobowiązania z tytułu wpłaconych kaucji przez najemców lub dostawców.

W rezultacie wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w przypadku ich wniesienia aportem jako elementu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części, w sytuacji gdy nie powstaje dodatnia wartość firmy) ustala się stosując wzór:

Wartość początkowa przejętych aktywów trwałych = wartość nominalna wydanych udziałów/akcji - (aktywa obrotowe - długi funkcjonalne).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania lub wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączna wartość początkowa nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

Spółka oświadczyła, iż w przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpi dodania wartość firmy a zatem dla ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych aportem jako element przedsiębiorstwa znajduje zastosowanie art. 16g ust. 10 pkt 2 ww. ustawy.

W celu obliczenia łącznej wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku niewystapienia dodatniej wartości firmy, niezbędne jest ustalenie wartości wchodzących w skład przedsiębiorstwa poszczególnych składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi. Tymi składnikami są pozostałe pozycje zaliczane zgodnie z ustawą o rachunkowości do aktywów przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przejmowane składniki nabywca powinien wycenić w wartości nie wyższej od ich wartości rynkowej.

Składniki majątkowe, stosownie do definicji zawartej w art. 4a pkt 2 ustawy o p.d.o.p., to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p.

W art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), aktywa zostały zdefiniowane jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Aktywami tymi są aktywa trwałe, w tym m.in. środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, oraz aktywa obrotowe, w tym m.in. aktywa rzeczowe, finansowe i należności krótkoterminowe (art. 3 ust. 1 pkt 13-19 ustawy o rachunkowości).

Nabywca przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie może więc przy ustalaniu łącznej wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, uwzględniać takich składników majątkowych, których nie będzie mógł wykazać w swoich aktywach.

Niejasność w definicji zawartej w art. 4a pkt 2 ustawy o p.d.o.p. wzbudza wyrażenie "długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy", którego ustawodawca nie zdefiniował.

Należy zauważyć, iż definiując w art. 4a pkt 2 ustawy o p.d.o.p. "składniki majątkowe" ustawodawca tylko w przypadku aktywów odwołał się do ustawy o rachunkowości. O ile zaś chodzi o pojęcie "długi" takiego zastrzeżenia nie uczynił. Wskazano jedynie, iż długi mają być funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy. Oznacza to, iż ustawodawcy nie chodziło o całą grupę pasywów określanych w bilansie jako "zobowiązania i rezerwy na zobowiązania", ale o długi tj. zobowiązania finansowe należne do zapłaty innym jednostkom. Długi te stanowią kapitał obcy i finansują część majątku (aktywów) przedsiębiorstwa. Zatem do długów nie zalicza się rezerw na zobowiązania, funduszy specjalnych oraz rozliczeń międzyokresowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.