IBPB3/423-358/08/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 6 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasadności:

* kwalifikacji nabytego prawa użytkowania udziału na nieruchomości zabudowanej do wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisów podatkowych,

* zastosowania amortyzacji podatkowej

- jest nieprawidłowe.

W dniu 6 maja 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasadności:

* kwalifikacji nabytego prawa użytkowania udziału na nieruchomości zabudowanej do wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisów podatkowych,

* zastosowania amortyzacji podatkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Aktem notarialnym z dnia 2 sierpnia 1996 r. zawiązana została Spółka Akcyjna - dalej określona jako Spółka. Założycielem i jedynym akcjonariuszem została Gmina. Kapitał akcyjny Spółki w wysokości 1.525.000 zł pokryty został gotówką w kwocie 290.000 zł oraz aportem o wartości 1.235.000 zł w postaci prawa użytkowania w rozumieniu przepisów art. 252 - 265 kodeksu cywilnego. Prawo użytkowania zostało ustanowione przez Gminę na rzecz Spółki na okres 20 lat na udziale wynoszącym 735/1000 części nieruchomości składającej się z działki i zabudowanym domem mieszkalnym. Aport w postaci prawa użytkowania został wprowadzony do ewidencji wartości nieruchomości i prawnych we wrześniu 1996 r. Wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej wynosiła 1.235.000 zł. Spółka dla celów amortyzacji podatkowej przyjęła liniową metodę amortyzacji wg rocznej stawki 5% (amortyzacja na 20 lat), co daje rocznie odpis amortyzacyjny w wysokości 61.749,60 zł. Spółka dostosowała tym samym okres amortyzacji do okresu na jaki prawo użytkowania zostało ustanowione. Spółka rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnej i prawnej od października 1996 r. Odpisy amortyzacyjne zaliczane były w całości do kosztów uzyskania przychodów. Aktem notarialnym z dnia 9 lipca 1998 r. dokonano zmiany aktu założycielskiego Spółki w ten sposób, że zmianie uległy:

W konsekwencji powyższego w 1999 r. Spółka dla celów amortyzacji podatkowej prawa użytkowania:

* przyjęła wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w wysokości 1.250.000 zł,

* zmieniła roczna stawkę amortyzacji na 35 lat.

Spółka dostosowała okres amortyzacji do okresu na jaki zostało ustanowione prawo użytkowania i zmieniła wartość prawa użytkowania do wysokości wniesionego aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

W 1996 r. zasady amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych regulowało Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 7, poz. 34). W świetle § 2 ww. rozporządzenia wartością niematerialną i prawną, jest każde prawo majątkowe:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, oraz

* przeznaczone na potrzeby podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub do oddania do używania na podstawie stosownej umowy.

Przedstawiony w ww. przepisie katalog praw majątkowych jest katalogiem otwartym.

Prawo użytkowania jest ograniczonym prawem rzeczowym (art. 244 § 1 k.c.) i jest ono bez wątpienia prawem majątkowym. Stąd, jeżeli nabyte przez Spółkę prawo użytkowania jest wykorzystywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dłużej niż 1 rok - w świetle przepisów Rozporządzenia z 1995 r. - należy przyjąć, iż nabyte przez Spółkę prawo użytkowania jest wartością niematerialną i prawną. W rezultacie kolejnych zmian rozporządzenia z 1997 r. oraz przepisów zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16b tej ustawy), definicja wartości niematerialnych i prawnych zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych. Regulacja ta nie uwzględnia już prawa użytkowania jako wartości niematerialnej i prawnej. Skąd też prawo użytkowania nabyte przez Spółkę jest wartością niematerialną i prawną wyłącznie na gruncie przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 1998 r. Zmiana regulacji prawnej w tym zakresie nie ma jednak żadnego wpływu do przyjętej przez Spółkę kwalifikacji aportu jako wartości niematerialnej i prawnej na gruncie przepisów prawa obowiązujących w momencie nabycia prawa użytkowania. Spółka powinna nadal traktować prawo użytkowania jako wartość niematerialną i prawną.

Ad. 2

Spółka mogła zmienić okres amortyzacji i jej wartość (§ 8 ust. Rozporządzenia Ministra Finansów z 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) ze wzglądu na to, że zmiana wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej z 1.235.000 zł na 1.250.000 zł związana jest ze sprzedażą przez Gminę lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład kamienicy do której Spółka uzyskała prawo użytkowania i zmianą okresu prawa użytkowania z 20 na 35 lat.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 7, poz. 34 z późn. zm.), za wartości niematerialne i prawne uznaje się nabyte przez podatnika prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, a w szczególności prawo użytkowania wieczystego gruntu, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawa autorskie, prawa do: projektów, wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów zdobniczych, licencje oraz programy komputerowe - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, przeznaczone na potrzeby podatnika związane z prowadzona przez niego działalnością lub do oddania do używania na podstawie stosownej umowy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka we wrześniu 1996 r. wprowadziła do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych aport w postaci prawa użytkowania gruntu i budynku mieszkalnego.

Od 1 stycznia 2000 r. ustawą z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 95, poz. 1101) dokonano zmiany regulacji prawnych w zakresie amortyzacji podatkowej w efekcie, których zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od 2000 r. regulują wyłącznie przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.).

Wskutek wejścia w życie ww. ustawy zmieniającej z dnia 20 listopada 1999 r. od 1 stycznia 2000 r. ww. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych w odniesieniu do opodatkowania osób prawnych utraciło moc.

W myśl art. 16b ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2000 r. amortyzacji podlegały, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

Powołane wyżej przepisy art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uległy jeszcze niewielkim nowelizacjom. Jednakże zmiany te nie objęły swym zasięgiem "prawa do użytkowania" jako składnika podlegającego amortyzacji.

Natomiast w myśl art. 16c. ww. ustawy amortyzacji nie podlegają:

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawa o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2000 r. posiada zamknięty katalog składników majątkowych, które podlegają amortyzacji podatkowej, wśród których nie wymieniono "prawa użytkowania", dlatego też ten składnik majątkowy, począwszy od dnia 1 stycznia 2000 r., nie podlega amortyzacji podatkowej.

Warto także podkreślić, że ww. ustawa z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierała w swojej treści przepisu przejściowego umożliwiającego kontynuowanie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych "oddanych do używania na podstawie stosownej umowy".

Skoro od 2000 r. brak jest podstaw do amortyzacji "prawa użytkowania" jako wartości niematerialnej i prawnej zatem stosowane przez Spółkę zasady amortyzacji przedmiotowych składników majątkowych są nieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.