IBPB3/423-294/07/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2007 r. (data wpływu do tut. Biura 14 listopada 2007 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 21 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* sposobu ustalenia podziału przychodów i kosztów uzyskania przychodów między Spółką a Spółką Celową w miesiącu w którym dojdzie do wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu naliczonych, niezapłaconych odsetek od zobowiązań przejętych przez Spółkę Celową w ramach aportu w momencie wniesienia aportu - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 listopada 2007 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* sposobu ustalenia podziału przychodów i kosztów uzyskania przychodów między Spółką a Spółką Celową w miesiącu w którym dojdzie do wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu naliczonych, niezapłaconych odsetek od zobowiązań przejętych przez Spółkę Celową w ramach aportu w momencie wniesienia aportu.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 8 stycznia 2008 r. wezwano do uzupełnienia braków. W dniu 21 stycznia 2008 r. braki te uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność inwestycyjno - deweloperską. W chwili obecnej Spółka posiada nieruchomość w postaci budynku biurowego położonego w K. Spółka wyodrębniła w ramach posiadanego majątku zakład samodzielnie sporządzający bilans obejmujący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związane z przedmiotowa nieruchomością, w tym:

- budynek biurowy położony w K.

* prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu,

* prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie obiektem,

* prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów,

* środki pieniężne Spółki zdeponowane na rachunkach bankowych,

* prawa i obowiązki wynikające z innych umów związanych z obiektem.

Mając w planach rozszerzenie prowadzonej działalności inwestycyjno-deweloperskiej, tak utworzony zakład zostanie wniesiony aportem do spółki celowej działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej " Spółka Celowa"). Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki będący zakładem samodzielnie sporządzającym bilans zostanie wyceniony w wartości rynkowej. Przy obejmowaniu przez Spółkę udziałów w Spółce Celowej w zamian za aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego jednocześnie zakładem samodzielnie sporządzającym bilans nie będzie występować agio, tzn. Spółka obejmie udziały w Spółce Celowej o wartości nominalnej odpowiadającej wycenie rynkowej aportu. Spółka Celowa, do której zostanie wniesiony aport posiada rok obrotowy rozpoczynający się w 2006 r. a kończący się 31 grudnia 2007 r. Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka przyjmuje, że wnoszony do Spółki Celowej organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespół składników majątkowych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (związanych z prowadzeniem przedmiotowej działalności w K.), tworzy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 prim Kodeksu cywilnego w związku z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz stanowi zakład samodzielnie sporządzający bilans w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

ad. 1.

Przychody należałoby rozpoznać stosownie do przepisów art. 12 ust. 3a-3d u.p.d.o.p. Jeżeli zgodnie z powyższymi przepisami data rozpoznania przychodu przypada na okres przed wniesieniem aportem przedsiębiorstwa do Spółki Celowej, przychody powinny zostać rozpoznane przez Spółkę, natomiast jeżeli data ta przypada na okres po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa do Spółki Celowej to przychód należałoby rozpoznać już w Spółce Celowej. Natomiast ujęcie kosztów powinno nastąpić stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W myśl tego przepisu warunkami uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów dla Spółki jest łącznie: rzeczywiste poniesienie przez Spółkę wydatku w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i w celu osiągnięcia przychodów. Mając powyższe na uwadze Spółka uważa, że:

ad. 2.

W ramach aportu do Spółki mogą zostać wniesione zobowiązania, w tym z tytułu odsetek od zobowiązań. Przepisy ustawy CIT nie regulują wprost zagadnienia związanego z przejęciem zobowiązań w ramach aportu oddziału samodzielnie sporządzającego bilans będącego zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Ustawa CIT w art. 4a pkt 4 wymienia co prawda zobowiązania, jednak nie stanowi w jaki sposób przechodzą na nabywcę aportu. Dlatego należy odwołać się w tym zakresie do kodeksu cywilnego. W przypadku aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części obciążonego zobowiązaniami, przejście zobowiązań na spółkę otrzymującą aport dokonuje się w trybie art. 554 Kodeksu cywilnego - ustawowego przystąpienia do długu oraz w trybie art. 519 Kodeksu cywilnego - przejęcia długu przez spółkę przyjmującą aport. Oznacza to, że Spółce w wyniku wniesienia aportu zniknie zobowiązanie z tytułu pożyczki lub kredytu (zobowiązanie z tego tytułu w stosunku do Spółki Celowej zostanie "rozliczone" w wartości wydanych udziałów). Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.p. nie uważa się zza koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Należy więc uznać a contrario, że w momencie wniesienia aportu odsetki naliczone na dzień wniesienia aportu stają się zapłacone wskutek uwzględnienia ich wartości udziałów, które Spółka otrzyma w zamian za Aport. Z uwagi na powyższe na dzień aportu po stronie Spółki powinna nastąpić realizacja odsetek naliczonych na kwocie kredytu (pożyczki) do dnia Aportu oraz realizacja naliczonych, niezapłaconych odsetek od innych zobowiązań. Odsetki te powinny być kosztem podatkowym dla Spółki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

ad. 1.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Wobec powyższego jeżeli data rozpoznania przychodu przypada na okres przed wniesieniem aportem przedsiębiorstwa do Spółki Celowej, przychody powinny zostać rozpoznane przez Spółkę, natomiast jeżeli data ta przypada na okres po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa do Spółki Celowej to przychód należałoby rozpoznać już w Spółce Celowej. Koszty ujęte w księgach do dnia wniesienia przez Spółkę aportem przedsiębiorstwa do Spółki Celowej stanowić będą koszty uzyskania przychodu przez Spółkę. Natomiast jeżeli po dokonaniu czynności związanych z wniesienia aportu do Spółki Celowej pojawią się koszty dotyczące przychodów, które powstały w Spółce przed datą aportu, stanowić będą koszt uzyskania przychodów Spółki mimo, że ich zarachowanie nie było możliwe do dnia aportu do Spółki Celowej, albowiem spełnione zostaną warunki określone w art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

ad. 2.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Jakkolwiek z brzmienia cytowanego przepisu nie wynika, iż zapłata odsetek powinna nastąpić wyłącznie w oparciu o faktyczny przepływ środków pieniężnych pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem (Spółką), w opinii organu podatkowego zapłata odsetek od zobowiązań, o których stanowi art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy, następuje wówczas, gdy skutkiem tej czynności jest powstanie po stronie wierzyciela przychodu w rozumieniu prawa podatkowego. W świetle powołanych przepisów odsetki są przychodami w dacie faktycznego otrzymania i odpowiednio w tej samej dacie zapłacone przez dłużnika są jego kosztami uzyskania przychodów. W przedstawionym stanie faktycznym wniesienie aportu obejmującego zobowiązania Spółki (wraz z odsetkami) do Spółki Celowej nie można uznać za zapłacenie odsetek od zobowiązania, generującego przychody oraz koszty uzyskania przychodów. Mając na uwadze powyższe, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe. Natomiast w dniu, w którym wierzyciel otrzyma należne mu odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów), staną się one kosztem uzyskania przychodów dla Spółki Celowej - zgodnie w wyżej przytoczonymi przepisami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.