IBPB3/423-271/07/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2007 r. (data wpływu do tut. Biura 7 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia co oznacza użyte w art. 38a ust. 2 sformułowanie "rozwiązanie części lub całości rezerw" - jest prawidłowe.

W dniu 7 listopada 2007 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia co oznacza użyte w art. 38a ust. 2 sformułowanie "rozwiązanie części lub całości rezerw".

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Bank zamierza, zgodnie z art. 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonać pomniejszenia zobowiązań w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2007 - 2009, o kwotę równą 8 % poziomu rezerw zaliczonych do kategorii wątpliwych lub straconych, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na koniec roku 2002 zweryfikowanych, stosownie do przepisów, o zmiany poziomu rezerw w roku 2003. Zobowiązania podatkowe, zgodnie z powołanym artykułem będą korygowane (powiększone) o rozwiązania wyżej wskazanych rezerw, które nastąpią po roku 2003 (stosownie do art. 38a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozwiązanie części lub całości rezerw, które stanowiły podstawę pomniejszenia zobowiązania podatkowego (kwoty podatku), na które utworzono rezerwy celowe, powoduje obowiązek podwyższenia zobowiązania podatkowego o kwotę 8 % rozwiązanej rezerwy celowej). Bank odpisuje należności nieściągalne, umorzone lub przedawnione w ciężar utworzonych uprzednio rezerw celowych, zgodnie z § 9 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2003 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. Nr 218, poz. 2147), również w zakresie rezerw objętych ulgą wynikającą z art. 38a. Dodatkowo część należności kredytowych, co do których utworzone były rezerwy celowe objęte ulgą wynikającą z art. 38a została sprzedana, a strata na sprzedaży tych wierzytelności została rozliczona w ciężar utworzonych uprzednio rezerw celowych.

W związku z powyższym zadano następująca pytanie:

Czy użyte w art. 38a ust. 2 sformułowanie "rozwiązanie części lub całości rezerw" dotyczy również sytuacji wyksięgowania rezerwy w związku z odpisaniem (jako nieściągalnej, przedawnionej, umorzonej), czy sprzedażą należności (wykorzystanie rezerwy do pokrycia na sprzedaż).

Zdaniem wnioskodawcy spisanie należności z bilansu, jej umorzenie bądź też pokrycie straty na zbyciu należności rezerwą, uczestniczącą w kalkulacji ulgi, nie prowadzi do zwiększenia zobowiązania podatkowego tj. rozwiązania części lub całości rezerw. Kwestię rezerw w działalności bankowej reguluje w szczególności rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2003 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. Nr 218, poz. 2147). Zgodnie z treścią § 9 ust. 1 tego rozporządzenia rezerwy celowe rozwiązuje się po wygaśnięciu przyczyn ich wytworzenia. W myśl natomiast § 9 ust. 2 rezerwę celową zmniejsza się odpowiednio do:

* zmniejszenia się kwoty ekspozycji kredytowej,

* zmiany kategorii ekspozycji kredytowej na kategorię o niższym stopniu ryzyka w wyniku dokonanej klasyfikacji,

* wzrostu wartości zabezpieczenia pomniejszającego podstawę tworzenia rezerw celowych,

* wzrostu wartości rezerwy na ryzyko ogólne.

Przepis § 9 ust. 3 stanowi, że ekspozycje kredytowe stanowiące należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne odpisuje się w ciężar utworzonych na nie rezerw celowych. W związku z tym, że art. 38a odnosi się do rezerw celowych tworzonych przez banki, dokonując wykładni tego przepisu należy w tym zakresie posiłkować się przepisami ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2003 r. zatem termin " rozwiązanie części" i "rozwiązanie całości" rezerw oznacza zmniejszenie rezerwy - w odniesieniu do części rezerwy (§ 9 ust. 2 ww. rozporządzenia) oraz rozwiązanie rezerwy - w odniesieniu do całości rezerwy (§ 9 ust. 1 ww. rozporządzenia). W opinii banku dokonując odpisania należności (jako nieściągalnej, przedawnionej, umorzonej) bądź rozliczenia w ciężar rezerwy straty na sprzedaży wierzytelności nie mamy do czynienia z rozwiązaniem rezerwy (czy to w całości czy też w części). Kwestia dot. odpisania należności w ciężar rezerw, o czym mowa w § 9 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów, nie mieści się w zakresie pojęć używanych w ust. 1 i 2 tegoż paragrafu. Nie mamy tu bowiem do czynienia z rozwiązaniem czy też zmniejszeniem (tj. rozwiązaniem w części) rezerw celowych. W związku z tym wykorzystanie rezerwy do pokrycia straty z tytułu odpisania należności w związku z jej umorzeniem lub nieściągalnością bądź do pokrycia straty na zbyciu wierzytelności, nie powoduje w opinii Banku, wynikającego z art. 38 ust. 2 ww. ustawy obowiązku podwyższenia zobowiązania podatkowego. Taką interpretację potwierdzają również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zapisy art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. e) oraz pkt 6 lit. a) i b) ww. ustawy mówiące o powstaniu przychodów w wyniku rozwiązania lub zmniejszania rezerw, dotyczą wyłącznie sytuacji, kiedy następuje rozwiązanie/zmniejszenie rezerw z tytułu ustania przyczyn jej utworzenia. Tylko w takich przypadkach, wysokość uprzednio utworzonej rezerwy korygowana jest zapisem w korespondencji z kontami przychodów. Dodatkowo art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) ww. ustawy stwierdza, że koszt uzyskania przychodów stanowi należność odpisaną jako nieściągalna pomniejszoną jednakże o rezerwę utworzoną na taką wierzytelność. Powyższe zatem wskazuje, że odpisanie skutkuje wykorzystaniem rezerwy, a nie jej rozwiązaniem z uwagi na wygaśnięcie przyczyn jej utworzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.