IBPB3/423-229/07/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2007 r. (data wpływu do tut. BKIP- 23 października 2007 r.),uzupełnionego wnioskiem z dnia 4 grudnia 2007 r. (data wpływu do tut BKIP 11 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* dokumentowania poniesionych wydatków na reklamę lub sponsoring-jest prawidłowe,

* momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wyżej wymienionych wydatków-jest nieprawidłowe.

W dniu 23 października 2007 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek uzupełniony w dniu 11 grudnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* dokumentowania poniesionych wydatków na reklamę lub sponsoring,

* momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wyżej wymienionych wydatków.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Bank zamierza podjąć akcje marketingowe polegające na wspieraniu finansowym lub rzeczowym podmiotów w zamian za promowanie firmy, logo, informowanie o usługach banku o lokalizacji bankomatów itp. Przedmiotowe czynności przybierać będą różnego rodzaju formy reklamy poprzez między innymi reklamy na bandach, na scenach, na strojach bankowej drużyny piłkarskiej oraz sponsoringu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad 1) Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podstawą ujęcia kosztu w księgach rachunkowych jest faktura (rachunek) lub inny dowód w przypadku braku faktury lub rachunku. Zdaniem Banku innym dowodem uprawiającym do wyżej opisanej czynności jest umowa cywilnoprawna, która w sposób precyzyjny określa obowiązki stron, cenę za wykonane czynności oraz zapłatę.

Ad 2) Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych. Skoro stosownie do poczynionych ustaleń zawartych w umowie dokonana została zapłata ceny to po jej zaksięgowaniu stanowić winna koszt uzyskania przychodu niezależnie od tego, że umowa trwać będzie jeszcze przez czas w niej określony.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - określanej w dalszej części skrótem " ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia, źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z treści powyższego przepisu wynika, że wszystkie poniesione koszty, po wyłączeniu zastrzeżonych w art. 16 ust. 1, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, mogą być kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w realnym związku przyczynowo-skutkowym z przychodami - nie wyłączając tych, które związane są pośrednio z uzyskiwanymi przychodami, służąc między innymi zabezpieczeniu źródła przychodów.

Do takich kosztów pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami zaliczają się koszty ponoszone na reklamę i sponsoring. Kosztów tych z reguły nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów. Niemniej przedsiębiorca ponosi je, mając na uwadze potrzebę kreowania odpowiedniej pozycji rynkowej firmy i oferowanych produktów czy usług. Za reklamę uznać należy rozpowszechnianie informacji o danym towarze w celu zwrócenia na niego uwagi i zachęcenia do zakupu; także: środki służące do tego celu, np. plakaty, ogłoszenia w prasie, radiu i telewizji (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003).

Reklama to działanie mające na celu zachęcanie potencjalnych klientów do zawarcia umowy, nabywania towarów, korzystania z oferowanych usług. Reklama polega więc na rozpowszechnianiu informacji o towarach, o ich zaletach i wartościach, miejscach nabycia, chwaleniu kogoś i zalecaniu czegoś. Polega ona zatem na prezentowaniu danego towaru, danej usługi, ewentualnie marki (oznakowania produktu lub producenta), cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą liczbę potencjalnych nabywców do zakupu towarów/produktów (do korzystania z usługi). Wydatki reklamowe, związane z prowadzoną przez podatnika działalnością, stanowią w całości koszty uzyskania przychodów. (art. 15 ust. ustawy o p.d.o.p.).

Za wydatkiem na reklamę uznaje się np.

* wydatki na reklamę w środkach masowego przekazu, w sieci internet, poprzez kolportowane ulotki,

* prezenty dla kontrahentów - w postaci przedmiotów powszechnie używanych o niewielkiej wartości, które mają charakter reklamowy, oznakowanie prezentu logo firmy wskazuje na to, że prezent ma charakter reklamowy (koszulka, długopis, kartka świąteczna, kubek, smycz, karteczki samoprzylepne, kalendarz itp.), przy czym

* wydatki na organizację konkursów, imprez pod hasłami reklamowymi,

* wydatki związane ze stałą ekspozycją tablic reklamowych, billboardów,

* reklamę w ramach sponsoringu.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia sponsoringu, zatem oceniając skutki pod kątem kosztów uzyskania przychodów sponsora należy stosować przepisy dotyczące reklamy i reprezentacji.

Z uwagi na brak ustawowej definicji sponsoringu należy odwołać się do wykładni językowej, zgodnie z którą sponsoring to "finansowanie czegoś, często w zamian za reklamowanie własnej działalności" (Słownik wyrazów obcych PWN). Sponsoring jest jedną z form promocji polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej osoby lub instytucji. Sponsoring uznawany jest za formę reklamy, której przedmiotem jest firma i jej produkty. Sponsorowanie ma kształtować pozytywny wizerunek firmy i popularyzować jej nazwę na rynku. Zwiększenie popularności firmy może mieć wpływ na wzrost uzyskiwanych przez nią przychodów.

Aby dana umowa mogła być uznana za sponsoring właściwy, jej treść musi zawierać wzajemność zobowiązań umawiających się stron, oznaczającą zobowiązanie się sponsora do finansowego lub rzeczowego wsparcia sponsorowanego, który z kolei zobowiązany jest do reklamowania nazwy sponsora, logo i prowadzonej przez niego działalności. Ponadto, aby powyższa umowa nie była utożsamiana z umową darowizny, powinna określać rodzaj i wartość wzajemnych świadczeń. Akcje sponsoringowe mają na celu kształtowanie obrazu firmy w szerokich kręgach potencjalnych klientów. Reklamowanie nazwy sponsora ma wpływać na zwiększenie jego popularności i renomy, a co za tym idzie zwiększenie przychodów z działalności. Ponadto zaznaczyć należy, że wydatki poniesione na sponsoring mogą stanowić koszt podatkowy tylko w przypadku sponsoringu właściwego, do wysokości równowartości ceny za reklamę sponsora, tj. wartość usług reklamowych wyświadczonych przez sponsorowanego.

W przypadku, gdy świadczenia (sponsoringu i reklamy) nie są równej wartości, nadwyżki świadczeń ze strony sponsora stanowią darowiznę na rzecz sponsorowanego. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o p.d.o.p. wydatków których celem jest darowizna nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Również w przypadku przekazania przez sponsora na rzecz sponsorowanego towarów (np. koszulek, butów, napoji itp.) za koszt uzyskania przychodów można uznać jedynie tę wartość przekazanych towarów, która stanowi równowartość ceny za reklamę sponsora, pod warunkiem, że są one udokumentowane fakturą (rachunkiem) sprzedaży usług reklamowych, wystawionym przez sponsorowanego. W sytuacji, gdy sponsorowany nie jest podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur VAT (rachunków), podstawą zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być cywilnoprawna umowa sponsoringu.

W razie braku faktury (rachunku), czy też innego dowodu dokumentującego wykonanie wskazanych usług reklamowych - wydatki związane ze "sponsoringiem" określanym jako sponsoring niewłaściwy są traktowane w całości jako darowizna.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowana i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, o których mowa w powołanym przepisie są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Art. 20 ust. 2 tej ustawy stanowi, że podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi":

* zewnętrzne obce-otrzymane od kontrahentów,

* zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom,

* wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

Natomiast minimum wymagań stawianych wobec dokumentów księgowych zawiera art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości zgodnie z którym dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

Na podstawie art. 21 ust. 1a ustawy o rachunkowości można zaniechać zamieszczania na dowodach obcych o których mowa w ust. 1 pkt 5 i 6, jeżeli wynikają one z techniki dokumentowania zapisów księgowych Jeśli wiec umowa cywilnoprawna spełniać będzie ww. wymogi określone w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości to stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości udokumentowania wydatków dotyczących reklamy i sponsoringu świadczonych przez podmioty nie prowadzące działalności gospodarczej umową cywilnoprawną jest prawidłowe.

Ustawa o p.d.o.p. wprowadziła podział kosztów na bezpośrednio i pośrednio związane z przychodem. Podział ten jest istotny z punktu widzenia momentu obciążenie kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.Kosztów reklamy i sponsoringu nie można w sposób bezpośredni przypisać do konkretnego przychodu. Uznać zatem należy iż są to koszty pośrednio związane z przychodem. Zgodnie art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty związane z umową o reklamę lub sponsoring, mimo iż są ponoszone jednorazowo, dotyczą ściśle określonego czasu trwania umowy zawartej na czas oznaczony. Skoro umowa cywilnoprawna o reklamę lub sponsoring zawarta została na dłuższy okres czasu np. kilku lat, to dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. W związku z tym Bank powinien podzielić koszty poniesione na reklamę lub sponsoring proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą, określonego umową i w takiej proporcji zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych okresów sprawozdawczych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy w zakresie momentu zaliczenia kosztów reklamy i sponsoringu do kosztów uzyskania przychodów uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.