IBPB2/436-97/08/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana... przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 26 maja 2008 r.) uzupełnionym w dniu 18 sierpnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 maja 2008 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.W związku z brakami formalnymi wniosku pismem z dnia 13 sierpnia 2008 r., Znak: IBPB2/436-97/08/AA wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano dnia 18 sierpnia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Matka wnioskodawcy zmarła 3 listopada 2006 r. jako wdowa, nie pozostawiając testamentu. Jej spadkobiercami ustawowymi są wnioskodawca i córka. Do momentu złożenia przedmiotowego wniosku nie został złożony do Sądu wniosek o stwierdzenie nabycia spadku. Żadne ze spadkobierców nie odrzuciło spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wobec tego, że datą otwarcia spadku jest dzień 3 listopada 2006 r. a przepis art. 4 ust. 4 w brzmieniu nadanym nowelą z dnia 16 listopada 2006 r. ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nabyte zostały po dniu 12 maja 2006 r. - zaś z treści art. 4 ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że zwolnienie z art. 4a stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca miał obywatelstwo polskie - w zaistniałym stanie prawnym art. 4a cytowanej ustawy zostanie zastosowany.

Zdaniem wnioskodawcy art. 4a cytowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn będzie miał zastosowanie, gdyż art. 4 ust. 4 tej ustawy, który wszedł w życie z dniem 12 maja 2006 r. spowodował, że moc obowiązująca art. 4a rozciągnęła się w czasie od dnia 12 maja 2006 r. Przy innej interpretacji wejście w życie tego artykułu nie miałoby sensu. Takie stanowisko zajął już kilkakrotnie Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzecznictwie. Spójność art. 4 ust. 4 i art. 4a ww. ustawy wyklucza, by przepisy te mogły wejść w życie w różnym czasie. Sprawą bezsporną jest również fakt, iż wnioskodawca jako obywatel Polski jest nabywcą spadku wymienionym w art. 4 ust. 4 ww. ustawy oraz w tym samym czasie Polska była członkiem Unii Europejskiej - zatem art. 4 ust. 4 powinien mieć zastosowanie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) o podatku od spadków i darowizn, podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego.

Stosownie do art. 5 powołanej ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a powstaje on, zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przy nabyciu w drodze dziedziczenia, z chwilą przyjęcia spadku. W przypadku, gdy nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem (orzeczeniem sądu) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Przy nabyciu w drodze dziedziczenia decydujące znaczenie ma data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia "spadek", dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) wprowadzono w art. 4a zwolnienie, zgodnie z którym zwolniono od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. W przypadku braku takiego zgłoszenia nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Przepis intertemporalny jakim jest art. 3 ust. 1 powołanej ustawy nowelizującej stanowi, że do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie noweli, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1, czyli ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizacyjnej czyli przed 1 stycznia 2007 r., z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nie mających w niniejszej sprawie zastosowania. W szczególności przepis art. 3 ust. 2, który stanowi, iż przepis art. 4 ust. 4 ustawy w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą z dnia 16 listopada 2006 r. odnosi się ściśle do stosowania tego konkretnego przepisu (art. 4 ust. 4). Omówiony przepis przejściowy rozszerza - z mocą wsteczną - zakres podmiotowy nabywców uprawnionych do korzystania ze zwolnień i ulg podatkowych. Takie rozwiązanie pozwala na skorzystanie ze zwolnień i ulg podatkowych (wyłącznie w zakresie, w jakim obowiązywały do 31 grudnia 2006 r.) tym obywatelom państw Europejskiego Obszaru Gospodarczego, w tym Islandii, Norwegii i Lichtensteinu, którzy nabyli majątek w okresie od 13 maja 2005 r. do 31 grudnia 2006 r., a nie objęły ich przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 kwietnia 2006 r. w sprawie zaniechania poboru podatku od spadków i darowizn od niektórych podatników (Dz. U. Nr 73, poz. 506), które wygasło z dniem 31 grudnia 2006 r.

Kwestię daty nabycia spadku regulują przepisy ustawy - Kodeksy cywilnego. Zgodnie z art. 922 prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W świetle art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a stosownie do art. 925 kodeksu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Zgodnie z zasadą lex retro non agit (prawo nie działa wstecz) ustawodawca nie może ustanawiać przepisów prawa, które wiązałby skutki prawne ze zdarzeniami prawnymi mającymi miejsce w przeszłości. Norma prawna z zasady odnosi się do zdarzeń przyszłych i nie ma zastosowania do zdarzeń, które miały miejsce przed jej ustanowieniem. Prawo musi być bowiem przewidywalne i budzić zaufanie, a podmiot tego prawa musi mieć pewność, że w danej sytuacji postępuje zgodnie lub niezgodnie z obowiązującym prawem. Nowa ustawa nie powinna zmieniać ocen prawnych dokonanych pod rządem dawnego prawa. Zdarza się, że prawo dopuszcza retroaktywność przepisów, gdy zmiana prawa związana jest z koniecznością realizacji pewnych zasad, a jednocześnie realizacja tych zasad nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa. Retroaktywność nie może jednak powodować zmian niekorzystnych dla podmiotów prawa.

Odstępstwo od powyższej zasady pełni omawiany art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej, wedle którego rozszerzony, z mocą wsteczną, został jedynie krąg podmiotów, do którego odnosi się stosowanie przepisów art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Tego rodzaju wsteczne działanie prawa pozwala na skorzystanie ze zwolnień i ulg podatkowych, wyłącznie w zakresie w jakim obowiązywały do 31 grudnia 2006 r. podatnikom, którzy nabyli majątek w okresie od 13 maja 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. i byli wymienieni w powyższym rozporządzeniu Ministra Finansów, które wygasło z dniem 31 grudnia 2006 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że nabycie w drodze dziedziczenia po osobie zmarłej dnia 3 listopada 2006 r. opodatkowane będzie według zasad określonych ustawą z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, przed zmianami dokonanymi ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz przytoczonych przepisów prawa należy stwierdzić, że do opodatkowania spadku nabytego w dniu 3 listopada 2006 r. nie ma zastosowania przepis art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn obwiązujący od dnia 1 stycznia 2007 r., gdyż ma on zastosowanie do spadków nabytych po tym dniu.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawiony stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.