IBPB2/436-43/08/MZ (KAN-1922/02/08) - Zapłata i pobór PCC przez notariusza od umowy sprzedaży

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani... przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 25 lutego 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sposobu opodatkowania wniesienia aportu do powstającej spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 25 lutego 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sposobu opodatkowania wniesienia aportu do powstającej spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w listopadzie 2007 r. w drodze aktu notarialnego zawiązała spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Kapitał zakładowy spółki został pokryty wkładem niepieniężnym w postaci aportu przedsiębiorstwa prowadzonego w formie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. W grudniu 2007 r. zostało wydane postanowienie sądowe o wpisie założonej spółki do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa prowadzonego w formie działalności gospodarczej do nowo powstającej spółki kapitałowej przy jej tworzeniu wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem wnioskodawczyni, obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych nie powstaje w przypadku wniesienia aportu do nowo powstającej spółki kapitałowej. Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki (akty założycielskie) a także zmiany tych umów, o ile powodują podwyższenie podstawy opodatkowania. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest umowa spółki lub zmiana umowy a nie czynność wniesienia wkładu (aportu). Czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto techniczną. W art. 1 ust. 3 ww. ustawy szczegółowo określono co należy uważać za zmianę umowy spółki. Przypadki te określono w sposób wyczerpujący z uwzględnieniem poszczególnych kategorii spółek. Zatem inne zmiany umowy spółki nie wymienione w cytowanym przepisie nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Dokonanie zmian umowy spółki nie będzie stanowiło podstawy do obciążenia podatkiem od czynności cywilnoprawnych w sytuacji gdy nie nastąpi zwiększenie kapitału spółki. Zgodnie z uregulowaniami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotem opodatkowania jest umowa spółki oraz zmiana umowy spółki a nie czynność w postaci wniesienia wkładu (aportu). Bez znaczenia jest fakt w jakiej formie wniesiono wkład. Uzasadniając swoje stanowisko, wnioskodawczyni wskazała na interpretację prawa podatkowego umieszczoną na stronach internetowych Ministerstwa Finansów (sygn. PO /436-22/07/JG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Czynność wniesienia aportu nie mieści się w katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.), w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki (akty założycielskie) oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Za zmianę umowy spółki według art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy uważa się przy spółce kapitałowej - wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) oraz dopłaty. Zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej jak i w formie aportu, przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Zgodnie z art. 163 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) do powstania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wymaga się m.in. zawarcia umowy spółki i wniesienia przez wspólników wkładów na pokrycie całego kapitału zakładowego, a w razie objęcia udziału za cenę wyższą od wartości nominalnej, także wniesienia nadwyżki. W myśl art. 157 Kodeksu spółek handlowych umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinna określać:

Ww. umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Stosownie do treści art. 158 § 1 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli wkładem do spółki w celu pokrycia udziału ma być w całości albo w części wkład niepieniężny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów.

Oznacza to, że wniesienie aportu ma miejsce w celu pokrycia udziału wspólnika i jest wtórne do zawarcia umowy spółki określającej wysokość kapitału zakładowego, która to umowa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym wartość wnoszonego aportu na pokrycie udziału wspólnika jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych w chwili opodatkowania umowy spółki. Podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi bowiem wartość kapitału zakładowego (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. Tym samym notariusz jest obowiązany pobrać podatek od czynności cywilnoprawnych od zawartej umowy spółki.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni wniosła aport do nowotworzonej spółki. W ten sposób został pokryty kapitał zakładowy.

W świetle powyżej przedstawionych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegała wartość kapitału zakładowego w chwili zawarcia umowy spółki, a sama czynność wniesienia aportu na pokrycie tego kapitału nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowo wyjaśnia się, że w odniesieniu do opodatkowania zmiany umowy spółki przepisy Kodeksu spółek handlowych przewidują, iż podwyższenie kapitału zakładowego może nastąpić na podstawie dotychczasowych postanowień umowy spółki, bądź też może być połączone ze zmianą umowy. Gdy umowa spółki przewiduje możliwość podwyższenia kapitału zakładowego, wskazując jednocześnie maksymalną wysokość i termin podwyższenia - w oparciu o te postanowienia zgromadzenie wspólników podejmuje uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego.

Tak więc każda czynność powodująca podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej, dokonana zarówno w wyniku zmiany umowy spółki jak i na podstawie postanowień umowy spółki, uchwały zgromadzenia wspólników, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym podwyższenie kapitału zakładowego spółki w drodze uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego dopuszczone w art. 257 Kodeksu spółek handlowych bez zmiany umowy spółki, w świetle ww. przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlega opodatkowaniu jako zmiana umowy.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy podstawę opodatkowania przy zmianie umowy spółki stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Reasumując, sama czynność wniesienia aportu do nowo powstającej spółki kapitałowej nie podlega przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż opodatkowaniu podlega zawarcie umowy spółki. Jeśli natomiast czynność ta jest wynikiem podwyższenia kapitału zakładowego wówczas powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu tego podwyższenia jako zmiany umowy spółki i ww. czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.