IBPB2/436-40/07/MZ - Czy należy opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 19 zł każde przedłużenie hipoteki kaucyjnej bez względu na formę dokumentów związanych z tymi przedłużeniami?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2007 r. (data wpływu do tut. BKIP - 15 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu podwyższenia i przedłużenia hipoteki kaucyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 15 października 2007 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie powstania obowiązku podatkowego powstania obowiązku podatkowego z tytułu podwyższenia i przedłużenia hipoteki kaucyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2003 r. w drodze aktu notarialnego została ustanowiona na rzecz banku hipoteka kaucyjna do kwoty 2 200 000 zł. na nieruchomości należącej do wnioskodawcy. Hipoteka ta stanowiła zabezpieczenie udzielonego kredytu na okres jednego roku Z tytułu sporządzenia ww. aktu notarialnego pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 19 zł. W następnych dwóch latach aktami notarialnymi przedłużano ww. hipotekę, nie pobierano jednak już wówczas podatku od czynności cywilnoprawnych. W kolejnych dwóch latach hipoteka była przedłużana bez aktów notarialnych, lecz z zastosowaniem dokumentów w postaci oświadczeń banku oraz oświadczeń i wniosków Spółki. Ponadto w 2007 r. podwyższono sumę przedmiotowej hipoteki do kwoty 6 505 000 zł. bez zastosowania formy aktu notarialnego, na podstawie przepisów prawa bankowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega ustanowienie hipoteki. W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy opodatkowaniu podlegają również zmiany umów wymienionych w pkt 1 ww. artykułu, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania. W przedmiotowej sprawie ustanowienie hipoteki miało miejsce tylko jeden raz, tj. w 2003 r. w formie aktu notarialnego, od którego pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych, w kwocie 19 zł. Jako podstawę prawną pobrania ww. podatku przyjęto art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. b) ww. ustawy, tj. na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej. Powyższe czynności mające związek z ww. hipoteką w następnych czterech latach, nie powodowały zmian w wysokości zabezpieczenia kaucyjnego. Sumę przedmiotowej hipoteki podwyższono w 2007 r. do kwoty 6 505 000 zł., ale nie była to czynność zmiany umowy powodująca podwyższenie podstawy opodatkowania, określona w art. 1 ust 1 pkt 2 ww. ustawy. Wg Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie, obowiązuje podatek zryczałtowany w wysokości 19 zł. a nie stawka procentowa od określonej kwotowo podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Hipoteka kaucyjna jest ograniczonym prawem rzeczowym i zgodnie z przepisem art. 102 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 z późn. zm.) wierzytelność o wysokości nieustalonej może być zabezpieczona hipoteką do oznaczonej sumy najwyższej (hipoteka kaucyjna). Hipoteka kaucyjna zabezpiecza odsetki oraz koszty postępowania mieszczące się w sumie wymienionej we wpisie do hipoteki (art. 104 ww. ustawy). Hipoteka kaucyjna może w szczególności zabezpieczać istniejące lub mogące powstać wierzytelności z określonego stosunku prawnego albo roszczenia związane z wierzytelnością hipoteczną, lecz z mocy ustawy nie objęte hipoteką zwykłą oraz wierzytelności z dokumentów zbywanych przez indos chociażby wysokość wierzytelności była z góry ustalona. Hipoteka jest prawem w stosunku do wierzytelności akcesoryjnym. Oznacza to, że hipoteka nie może istnieć bez wierzytelności, którą zabezpiecza, a wygaśniecie wierzytelności powoduje wygaśnięcie hipoteki.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi temu podlega ustanowienie hipoteki. Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega ustanowienie hipoteki wyłącznie wtedy, gdy stanowi ono czynność cywilnoprawną.

W podatku od czynności cywilnoprawnych podstawa opodatkowania została ujęta wartościowo - jest nią wartość (kwota) przedmiotu opodatkowania i tak w myśl art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca przyjął jako podstawę kwotę zabezpieczonej wierzytelności. Ujęcie wartościowo podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych skutkuje również ustaleniem procentowych stawek podatkowych. Jednakże w niektórych sytuacjach podstawa opodatkowania nie ma charakteru wartościowego, gdyż zgodnie z utrwalonym poglądem w doktrynie prawa cywilnego, wierzytelność o nieustalonej wysokości cechuje stała zmiana wysokości wierzytelności w trakcie trwania stosunku zobowiązaniowego i w związku z tym podstawa opodatkowania ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie takiej wierzytelności nie może być ujęta wartościowo, skoro nie jest znana jej wysokość. W takiej sytuacji pobiera się stałą stawkę kwotową podatku (19,00zł) wynikającą z art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. b) powołanej wyżej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnej. W analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na zapis art. 1 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy, który wskazuje, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem. Jednakże ustawa nie określa sposobu ustalenia podstawy opodatkowania wówczas, gdy stawka podatku od czynności cywilnoprawnych jest określona kwotowo. Takim przykładem jest właśnie ustanowienie hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej (hipoteka kaucyjna) i wobec tego w tym konkretnym przypadku nie można mówić o podwyższeniu podstawy opodatkowania, gdyż określenie jej jest niemożliwe. Ponadto w przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych przyjętą zasadą jest, że w przypadku zmiany umów, które powodują podwyższenie podstawy opodatkowania przy ustaleniu wysokości podatku uwzględnia się podatek poprzednio uiszczony. W przypadku hipoteki kaucyjnej takiej możliwości nie ma.

W świetle powyższego ww. podatkowi podlegają wyłącznie czynności ustanowienia hipoteki umownej (zwykłej) i hipoteki kaucyjnej. Ustanowienia te mieszczą się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem, związanych z hipoteką. Oznacza to, że żadne inne czynności prawne odnoszące się do hipoteki i przedsięwzięte przez wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy również stwierdzić, że podwyższenie hipoteki kaucyjnej nie ma wpływu na określenie wysokości podatku, gdyż od tej czynności przysługuje jednolita stawka podatku. Podwyższenie sumy hipoteki kaucyjnej nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Ponadto z treści wniosku wynika, że ustanowienie hipoteki miało miejsce jeden raz. Następnie miały miejsce jedynie tylko przedłużenia okresu na jaki ustanowiono tą hipotekę oraz podwyższenie sumy hipoteki kaucyjnej. Z tej też przyczyny podatek od czynności cywilnoprawnych należny był wyłącznie raz.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.