IBPB2/436-158/08/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 27 sierpnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umorzenia akcji - jest prawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umorzenia akcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) wraz ze spółkami zależnymi (dalej: spółki zależne) prowadzą działalność gospodarczą w sektorze energetycznym. Podstawową działalnością Spółki jest działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. Jednocześnie, część spółek zależnych prowadzi działalność w zakresie wytwarzania i obrotu energią elektryczną. Pozostałe zaś spółki zależne prowadzą działalność głównie w zakresie świadczenia usług serwisowych, remontowych, modernizacyjnych i budowlanych związanych z maszynami i urządzeniami wykorzystywanymi przede wszystkim w sektorze elektroenergetycznym.W związku z wejściem w życie postanowień Dyrektywy 2003/54/WE z dnia 26 czerwca 2003 r. (Dz. U. L 176 z 15 lipca 2003 r., str. 37-56; dalej: Dyrektywa), dotyczącej wspólnych zasad rynku wewnętrznego energii elektrycznej oraz implementacji jej postanowień do krajowego porządku prawnego Spółka stanęła w obliczu konieczności uniezależnienia prowadzonej działalności dystrybucyjnej w zakresie energii elektrycznej od działalności w zakresie wytwarzania i obrotu energii elektrycznej - zgodnie z wytycznymi przewidzianymi w Dyrektywie.

Zgodnie z postanowieniami Dyrektywy, na przedsiębiorstwa energetyczne został nałożony obowiązek odpowiedniego wyodrębnienia działalności dystrybucyjnej od pozostałych działalności. Regulacje Dyrektywy zostały implementowane do polskiego porządku prawnego. Stosownie do postanowień ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.), operator powinien pozostawać niezależny w swej formie prawnej, organizacyjnej i podejmowaniu decyzji, od innych działań niezwiązanych z przesyłaniem i dystrybucją energii elektrycznej.

W związku z powyższym, Spółka postanowiła dokonać przeniesienia udziałów spółek zależnych wykonujących działalność w zakresie obrotu oraz wytwarzania energii elektrycznej na rzecz Spółki Akcyjnej. Udziały te zostaną przeniesione na rzecz Spółki Akcyjnej w zamian za umorzenie części akcji Spółki znajdujących się w posiadaniu Spółki Akcyjnej.

Zgodnie z art. 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.) akcje mogą być umorzone albo za zgodą akcjonariusza w drodze ich nabycia prze spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Spółka oraz Spółka Akcyjnej podjęły decyzję o umorzeniu akcji Spółki Akcyjnej X w ramach procedury umorzenia dobrowolnego. Zgodnie z przepisami k.s.h. omawiane umorzenie będzie wymagało podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie akcjonariuszy. Uchwała będzie określała w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość oraz formę wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego.

W ramach tej procedury Spółka nabędzie część swoich akcji od Spółki Akcyjnej w celu ich umorzenia. Zgodnie z treścią uchwały strony podpiszą dokument przenoszący posiadanie akcji Spółki na wnioskodawcę. W zamian za otrzymane akcje Spółka wypłaci na rzecz Spółki Akcyjnej wynagrodzenie w postaci udziałów posiadanych przez Spółkę w spółkach zależnych zajmujących się obrotem i wytwarzaniem energii elektrycznej. Wartość wynagrodzenia zostanie ustalona na poziomie wartości rynkowej umarzanych akcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność dobrowolnego umorzenia akcji Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy, czynność dobrowolnego umorzenia akcji Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nabycie akcji własnych przez wnioskodawcę w celu umorzenia oraz zapłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów w formie udziałów spółek zależnych. Stanowisko takie potwierdza treść przepisów prawa oraz interpretacje organów podatkowych.

UZASADNIENIE stanowiska:

Treść przepisów ustawy o p.c.c.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podatkiem podlegają następujące czynność cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długówi ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnejsłużebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki (akty założycielskie).

Powyższy katalog czynności opodatkowanych jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych mogą podlegać jedynie czynności cywilnoprawne w nim wymienione. Katalog ten nie zawiera w sobie ani czynności umorzenia akcji ani nabycia/zbycia akcji w celu umorzenia. Katalog ten nie zawiera również czynności wypłaty wynagrodzenia w formie udziałów spółek z tytułu umorzenia akcji.Jednocześnie czynności nabycia przez podatnika akcji własnych w celu ich umorzenia nie można zakwalifikować jako sprzedaży albo zamiany rzeczy lub praw. Wskazują na to poniższe argumenty.

Nabycie akcji w celu umorzenia a sprzedaż lub zamiana praw majątkowych

Stosownie do art. 359 § 1 k.s.h., akcje w spółce akcyjnej mogą być umorzone między innymi w drodze nabycia akcji przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Kodeks stanowi, iż nabycie akcji przez spółkę następuje za wynagrodzeniem. Wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi, którego akcje będą nabyte zostaje określona w uchwale walnego zgromadzenia.

Nabycie przez spółkę akcji własnych w celu ich umorzenia nie może być utożsamiane z umową sprzedaży. Zgodnie, bowiem z art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Umowie sprzedaży akcji oraz transakcji nabycia akcji w celu umorzenia przyświeca zupełnie inny cel gospodarczy. Celem umowy sprzedaży lub zamiany jest zbycie dóbr lub praw. Natomiast, celem umorzenia akcji jest kształtowanie struktury właścicielskiej spółki poprzez unicestwienie akcji spółki.

Ponadto art. 535 Kodeksu cywilnego formułując definicję umowy sprzedaży stanowi, że kupujący zobowiązuje się zapłacić cenę. W związku z tym to właśnie cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi niezbędny przedmiotowo element umowy sprzedaży. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zapłata oznaczonej ceny jest obowiązkiem kupującego.

W przypadku, określonego w art. 359 K.s.h nabycia od akcjonariusza akcji przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest jednak tożsamy z pojęciem ceny. Z uwagi na zupełnie inną funkcję gospodarczą transakcji sprzedaży i umorzenia, wynagrodzenie pełni inną funkcję niż cena. Wynagrodzenie stanowi bowiem element odszkodowawczy, rekompensujący umorzenie akcji (udziału) dotychczasowemu wspólnikowi.

W związku z powyższym, należy uznać, iż użycie w art. 359 K.s.h terminu "wynagrodzenie" świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji, nabycie własnych akcji przez spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlega temu podatkowi. Bez wpływu na takie stanowisko pozostaje fakt, że wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji zostanie wypłacone przez wnioskodawcę na rzecz Spółki Akcyjnej w formie udziałów w spółkach zależnych.

Interpretacje organów podatkowych

Prezentowane przez Spółkę stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej praktyce organów podatkowych.

Przykładem interpretacji potwierdzających, że umorzenie akcji nie jest czynnością rodzącą obowiązek podatkowy w Podatku od czynności cywilnoprawnych są np.:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lutego 2008 r. (IBPB2/436-61/07/MZ/KAN-2171/11/07),cyt:

"Wobec powyższego, nabycie akcji przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem należy traktować jako szczególny rodzaj umowy, który nie został wymieniony jako czynność cywilnoprawna podlegająca opodatkowaniu na mocy art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - przepis ten zawiera zamknięty katalog czynności podlegających ww. podatkowi.

W związku z tym nabycie akcji przez spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy nie objętej katalogiem art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega temu podatkowi".

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 stycznia 2008 r. (IBPB2/436-36/07/HS/KAN-1295/10/07),

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 października 2007 r. (IPPB2/436-61/07-4/MZ), cyt.:

"Mowa jest tu zatem o wynagrodzeniu, a nie o zapłacie ceny. Cena jest bowiem ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie. Stanowi ona jeden z elementów przedmiotowo istotnych umowy sprzedaży. Nabycie akcji przez spółkę w celu ich umorzenia nie jest więc tożsame z umową sprzedaży uregulowaną w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (...).

Reasumując stwierdza się, iż nabycie własnych akcji przez Spółkę w celu ich umorzenia, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu przedmiotów podatku od czynności cywilnoprawnych, nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych".

* interpretacja Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 30 marca 2007 r. (sygn. PMO/436-3/2007/SM),

* interpretacja Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 16 stycznia 2007 r. (1473/WP/436/768/40/07/JK/1),

* interpretacja Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 6 września 2006 r. (1472/SPC/436-33/06/SJ),

* interpretacja Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 30 maja 2006 r. (ZP/436-10/06).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu temu podatkowi decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy za zmianę umowy spółki przy spółce kapitałowej uważa się wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) oraz dopłaty. W tych przypadkach obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki.

Instytucja umorzenia akcji w spółce w drodze nabycia przez spółkę akcji uregulowana została w Kodeksie spółek handlowych.

Zgodnie z art. 359 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe) tylko w przypadku, gdy statut tak stanowi.

Ponadto umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych, bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę do podziału między akcjonariuszy. Mowa jest tu zatem o wynagrodzeniu, a nie o zapłacie ceny. Cena jest bowiem ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie. Stanowi ona jeden z elementów przedmiotowo istotnych umowy sprzedaży.

Nabycie akcji przez spółkę w celu ich umorzenia nie jest więc tożsame z umową sprzedaży uregulowaną w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

Z definicji umowy sprzedaży wynika, iż sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przepisy o sprzedaży rzeczy stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. W przypadku zawarcia takiej umowy występuje obustronne świadczenie, tj. wydanie rzeczy w zamian za określoną cenę.

Reasumując stwierdza się, iż nabycie własnych akcji przez Spółkę w celu ich umorzenia, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe pod warunkiem, że opisana czynność jest w rzeczywistości czynnością umorzenia akcji za wynagrodzeniem regulowaną przepisami Kodeksu spółek handlowych. Ponadto informuje się, że organy podatkowe w toku prowadzonych postępowań podatkowych mają prawo oceniać czy dana czynność prawna nie została dokonana w celu obejścia przepisów prawa podatkowego. W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.