IBPB2/415-702/08/CJS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 10 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działek stanowiących grunty orne, nabytych w części w drodze spadku, działu spadku i zniesienia współwłasności - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia działek stanowiących grunty orne, nabytych w drodze spadku, działu spadkui zniesienia współwłasności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 1 października 2007 r. sprzedał dwie działki oznaczone numerami geodezyjnymi jako 511, 512 o powierzchni 0,1599 ha będące gruntami ornymi. W posiadanie tych działek wnioskodawca wszedł w skutek działu spadku i zniesienia współwłasności. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 20 grudnia 2006 r. o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym ojcu wnioskodawca nabył 1/3 udziału w spadku. Przedmiotem spadku była 1/2 części nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym i garażem, o łącznej powierzchni działek 0,3866 ha. Z tej 1/2 części wnioskodawca otrzymał 1/3 udziału. Resztę wyżej wymienionego majątku otrzymał w drodze zniesienia współwłasności na podstawie aktu notarialnego z dnia 30 marca 2007 r. Będąc właścicielem niezabudowanych działek oznaczonych numerami geodezyjnymi 511 i 512 o łącznej powierzchni 0,1599 ha wnioskodawca sprzedał je za cenę 20.000 zł (dwadzieścia tysięcy złotych).

Na podstawie pisma Agencji Nieruchomości Rolnych z dnia 12 września 2007 r. wynikało, że Agencja działająca na rzecz Skarbu Państwa nie skorzystała z przysługującego Skarbowi Państwa prawa pierwokupu przedmiotowych działek. Na podstawie wypisu z rejestru gruntów działki te są gruntami ornymi, a plan zagospodarowania przestrzennego gminy z dniem 1 stycznia 2004 r. utracił ważność. Na nakazie płatniczym działki te określone są również jako użytki rolne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od sprzedaży działek nr 511 i 512 o łącznej powierzchni 0,1599 ha będących gruntami ornymi wnioskodawca jest obowiązany do zapłaty podatku dochodowego, a jeśli tak to w jakiej wysokości.

Zdaniem wnioskodawcy 1/6 przychodu ze sprzedaży winna być zwolniona od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32b, co do reszty, wnioskodawca uważa, że też nie powinien wystąpić podatek z uwagi na charakter nieruchomości - grunty orne (art. 21 ust. 1 pkt 28).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu jest odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub ich części albo udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną własność) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczeji zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż udziały w przedmiotowej nieruchomości wchodzącej do spadku wnioskodawca nabył w następujący sposób:

* w 1996 r. zmarł ojciec wnioskodawcy, z związku czym 1/2 część nieruchomości należąca pierwotnie do spadkodawcy przypadła po 1/3 wnioskodawcy oraz pozostałym spadkobiercom. Tym samym 1/6 udziału w całej nieruchomości stała się własnością wnioskodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci ojca wnioskodawcy (1996 r.), a nie data postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku (2006 r.).

* w 2007 r. w drodze umowy o dział spadku i zniesienie współwłasności wnioskodawca stał się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, w skład której wchodzą działki o nr 511,512,515,516 i łącznej powierzchni 0,3866 ha stanowiące grunty orne.

Zgodnie z art. 1035 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Zniesienie współwłasności polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi tylko do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jeżeli zatem udział w działkach powstałych w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed zniesieniem współwłasności nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Zniesienie współwłasności, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku lub zniesienia współwłasności w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy z tytułu sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.

Wobec powyższego nabycie udziałów w prawie do nieruchomości nastąpiło odpowiednio w części w 1996 r. oraz w części w 2007 r.

W odniesieniu do 1/6 części prawa do przedmiotowej nieruchomości nabytej w 1996 r. należy stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2007 r. tej części nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości minęło pięć lat (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tym samym odpłatne zbycie tego udziału w przedmiotowej nieruchomości nie stanowi w ogóle źródła przychodu.

Natomiast w odniesieniu do udziału nabytego w 2007 r. w drodze umowy o dział spadku i zniesienie współwłasności wynoszącego 5/6 części nieruchomości wyjaśnia się, że będą tu miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.

Stosownie zatem do przepisu art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.Zgodnie z art. 30e ust. 4 i 5 ww. ustawy podatek ten jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że sprzedane działki na podstawie wypisu z rejestru gruntów są gruntami ornymi. Na tej podstawie wywodzi fakt, iż przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowych działek z uwagi na ich charakter rolny będzie wolny od podatku dochodowego.

Stosownie jednak do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 28 nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Wobec powyższego zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

* grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru. Utrata charakteru rolnego lub leśnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym, zgodnie z art. 2 ust. 4 tej ustawy oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. W rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów (sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza), o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nie posiadającej osobowości prawnej.

W oparciu o powołane przepisy, jak również przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że sprzedane przez wnioskodawcę działki w momencie sprzedaży nie stanowiły gospodarstwa rolnego, ani jego części w rozumieniu art. 1 ust. 2 ustawy o podatku rolnym (ze względu na obszar 0,3866 ha) sam fakt, iż działki te stanowiły grunty orne jeszcze nie przesądza o charakterze zbywanego gruntu.

Wobec powyższego nie została spełniona co najmniej jedna z przesłanek warunkujących zwolnienie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też przedmiotowa sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach opisanych powyżej.

Podsumowując stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w 1/6 części nabytej w 1996 r. w drodze spadku nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, iż okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy już upłynął w momencie sprzedaży, a przychód uzyskany ze sprzedaży 5/6 części ww. nieruchomości nabytej w 2007 r. w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności zgodnie z regulacją wynikającą z art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007. będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.