IBPB2/415-541/08/KCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2007 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. skutków podatkowych sprzedaży akcji spółki akcyjnej powstałej z przekształcenia spółki jawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2007 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. skutków podatkowych sprzedaży akcji spółki akcyjnej powstałej z przekształcenia spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni posiada udziały w polskiej sp. z o.o. W chwili obecnej wnioskodawczyni planuje utworzyć w Polsce spółkę jawną, do której zamierza wnieść wszystkie swoje udziały posiadane w spółce z o.o. Udziały te zostaną wycenione według wartości rynkowej z dnia wniesienia. W zamian za wkład niepieniężny wnioskodawczyni otrzyma udział kapitałowy w spółce jawnej o wartości równej wartości rynkowej wniesionych do spółki jawnej udziałów w polskiej sp. z o.o. Ponadto planowane jest, że pozostali udziałowcy polskiej sp. z o.o. także wniosą wszystkie posiadane w tej spółce udziały do spółki jawnej. Jeden z udziałowców polskiej spółki z o.o. posiada również udziały w słowackiej spółce kapitałowej, które również zostaną wniesione do spółki jawnej. W wyniku powyższych transakcji, właścicielem 100% udziałów w obu spółkach kapitałowych - polskiej i słowackiej - będzie spółka jawna. Natomiast udziałowcami spółki jawnej będą wnioskodawczyni oraz dotychczasowi pozostali udziałowcy polskiej sp. z o.o. Następnie planowane jest przekształcenie spółki jawnej w polską spółkę akcyjną. Przekształcenie to jest podyktowane planami ewentualnego wprowadzenia spółki akcyjnej na Giełdę Papierów Wartościowych. W wyniku wprowadzenia spółki akcyjnej na Giełdę nastąpi nowa emisja akcji spółki akcyjnej. W przyszłości brana jest pod uwagę ewentualna sprzedaż przez wnioskodawczynię akcji w spółce akcyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku ewentualnej sprzedaży przez wnioskodawczynię udziałów w spółce akcyjnej, kosztem uzyskania przychodów rozpoznawalnym w związku z tą sprzedażą będzie wartość przedsiębiorstwa spółki jawnej wynikająca z ksiąg jej przedsiębiorstwa na dzień przekształcenia spółki jawnej w spółkę akcyjną.

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (np. akcji) wynosi 19% uzyskanego dochodu. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu dochodem podatkowym jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych (w tym akcji) a kosztami uzyskania przychodów - określonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem według wnioskodawczyni, kosztem podatkowym przy sprzedaży akcji spółki akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej (t.j. w wyniku wniesienia przedsiębiorstwa spółki jawnej do spółki akcyjnej) będzie wartość przedsiębiorstwa spółki jawnej wynikająca z ksiąg jej przedsiębiorstwa na moment przekształcenia jej w spółkę akcyjną, nie wyższa niż wartość nominalna akcji w spółce akcyjnej. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy kosztem podatkowym przy zbyciu akcji objętych w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa jest wartość tego przedsiębiorstwa wynikająca z jego ksiąg na moment objęcia zbywanych akcji, nie wyższa jednak niż wartość nominalna tych akcji.

Stąd też jak wywodzi wnioskodawczyni, w przedmiotowej sprawie w razie sprzedaży akcji spółki akcyjnej kosztem podatkowym dla wnioskodawczyni będzie wartość przedsiębiorstwa spółki jawnej wynikająca z ksiąg, nie wyższa jednak niż wartość nominalna akcji w spółce akcyjnej. Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawczyni powołuje postanowienia wydane przez naczelników urzędów skarbowych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nie precyzują w jakiej wysokości należy rozpoznawać koszty uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży udziałów w spółce przekształconej będących własnością akcjonariuszy. Stosownie zatem do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu, przy czym dochodem zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Proces przekształcenia spółki jawnej w spółkę akcyjną dokonany zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) jest obojętny podatkowo, a zatem nie dochodzi do objęcia udziałów spółki akcyjnej przez wspólników spółki jawnej w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa spółki jawnej. Przekształcenie ze swojej definicji dotyczy bowiem jednego podmiotu prawnego - jest to jedynie zmiana formy prawnej tego samego przedsiębiorcy, natomiast wniesienie aportu zakłada istnienie dwóch oddzielnych podmiotów - wnoszącego aport i spółki, która ten aport przyjmuje. W przypadku przekształcenia, wspólnik spółki osobowej nie wnosi żadnego aportu, a przepisy o objęciu akcji spółki przekształconej w zamian za aport nie mają zastosowania, gdyż wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia z mocy prawa wspólnikami spółki przekształconej.

Z tej przyczyny organ podatkowy nie może podzielić stanowiska wnioskodawczyni, że koszty uzyskania przychodu ze zbycia papierów wartościowych, czyli posiadanych przez wnioskodawczynię akcji przekształconej spółki akcyjnej należy ustalać w oparciu o przepis art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany przepis dotyczy bowiem wyłącznie odpłatnego zbycia akcji w przypadku, kiedy akcje te zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny. Biorąc pod uwagę powyższe, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ogólne zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów alb akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Zatem w myśl powołanego przepisu w razie zbycia akcji, do kosztów uzyskania przychodów można w momencie zbycia zaliczyć wydatki na nabycie lub objęcie akcji. Jak wynika z art. 556 pkt 1 w zw. z art. 558 § 1 Kodeksu spółek handlowych przekształcenie spółek wymaga sporządzenia m.in. planu przekształcenia spółki zawierającego ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej oraz określenia wartości akcji wspólników. Stosownie do art. 302 Kodeksu kapitał zakładowy spółki akcyjnej dzieli się na akcje o równej wartości nominalnej, a w świetle art. 309 § 1 pkt 1 i 2 k.s.h. akcje nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej, mogą być natomiast obejmowane po cenie wyższej od wartości nominalnej. Jeżeli zatem cały majątek przekształcanej spółki jawnej będzie się składał na kapitał zakładowy spółki akcyjnej a tym samym pokryje wartość nominalną akcji spółki przekształconej, to kosztem uzyskania przychodu ze zbycia akcji w spółce akcyjnej będzie wartość bilansowa majątku spółki jawnej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia. Jeśli natomiast nie cały majątek spółki jawnej zostanie przekazany na kapitał zakładowy spółki akcyjnej, to kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji będzie wartość majątku spółki jawnej do wysokości majątku przekazanego na kapitał zakładowy spółki akcyjnej. Innymi słowy, w wypadku sprzedaży akcji spółki akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia ze spółki jawnej kosztami uzyskania przychodu będzie nominalna wartość akcji w spółce akcyjnej.

Tym samym stanowisko prezentowane przez wnioskodawczynię należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.