IBPB2/415-442/08/BJ/KAN-2354/03/07 - Wydatki ponoszone przez wnioskodawcę z tytułu sfinansowania kosztów uczestnictwa pracownika w szkoleniu podnoszącym posiadane kwalifikacje zawodowe niezbędnym do wykonywania zadań zawodowych - zwolnienie od podatku

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko E. Spółka Akcyjna, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 5 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych skierowania pracowników na szkolenia - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych skierowania pracowników na szkolenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską realizując projekty komercyjne na terenie Polski oraz za granicą. Wnioskodawca kieruje swoich pracowników na szkolenia podnoszące kwalifikacje zawodowe (przy czym kwalifikacje zawodowe są tu rozumiane jako układy wiadomości i umiejętności niezbędne do wykonywania zadań zawodowych wynikających z opisu zawodu). Szkolenia te są niezbędne dla wykonywania obowiązków przez pracowników skierowanych na nie przez wnioskodawcę.

Wnioskodawca finansuje w całości lub w części koszty uczestnictwa w szkoleniu, w tym zakwaterowania, wyżywienia, przejazdu.

W szczególności szkolenia obejmują:

Szkolenia prowadzone są zarówno przez podmioty posiadające akredytację kuratora oświaty (w rozumieniu postanowień rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych), jak i przez podmioty akredytacji tej nie posiadające.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki ponoszone przez wnioskodawcę z tytułu sfinansowania kosztów uczestnictwa pracownika w szkoleniu podnoszącym posiadane kwalifikacje zawodowe niezbędnym do wykonywania zadań zawodowych, na które to szkolenie pracownik został skierowany przez pracodawcę w sytuacji, gdy szkolenie prowadzone jest przez podmiot, który nie posiada akredytacji kuratora oświaty (w rozumieniu postanowień rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych):

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad a)

Wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu sfinansowania kosztów uczestnictwa pracownika w szkoleniu podnoszącym posiadane kwalifikacje zawodowe, niezbędnym do wykonywania zadań zawodowych, na które pracownik został skierowany przez pracodawcę, w sytuacji, gdy szkolenie prowadzone jest przez podmiot, który nie posiada akredytacji kuratora oświaty (w rozumieniu postanowień rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych) nie stanowią dla pracownika przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca podkreślił, że dla powyższej oceny obojętnym pozostają formalne kwalifikacje organizatora szkolenia, tj. akredytacja kuratora oświaty. Decydującym natomiast jest, aby szkolenie podnoszące kwalifikacje zawodowe pracowników, które dotyczą umiejętności wykorzystywanych podczas bieżącej pracy były niezbędne do wykonywania obowiązków zawodowych pracownika. Na poparcie swego stanowiska wnioskodawca powołał pismo Ministerstwa Finansów z dnia 3 grudnia 1993 r. znak PO 576/-804-02457/93 oraz interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2007 r. znak: ILPB2/415-16/07-2/ES i z dnia 6 grudnia 2007 r. znak: ILPB2/415-132/07-2/ES. Według niego bezprzedmiotowa staje się analiza, czy ww. wydatki objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 w zw. art. 21 ust. 1 pkt 90 powołanej ustawy. Przyjęcie takiej interpretacji sprawia, że bezprzedmiotowa staje się analiza, czy ww. wydatki objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 w związku z art. 12 ust. 1 powołanej ustawy.

Na wypadek, gdyby organ podatkowy nie podzielił powyższego poglądu, wnioskodawca przedstawił swoje stanowisko wobec drugiego z pytań.

Ad b)

W przypadku zakwalifikowania ww. wydatków do kategorii przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika, w ocenie wnioskodawcy objęte są one zwolnieniem od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 powołanej ustawy, który stanowi, iż wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Przepisy odrębne, o których mowa w zdaniu poprzedzającym to Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty wraz z wydanymi na jej podstawie rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych oraz rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych.

Powołane przepisy nie wprowadzają wymogu posiadania akredytacji kuratora oświaty dla organizatorów szkoleń. Wymóg posiadania akredytacji istnieje jedynie w stosunku do organizatorów kursów zawodowych, a podstawę ku temu stanowi § 2 ust. 3 rozporządzenia z 3 lutego 2006 r. Postanowienia § 9 ust. 1 rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r. stanowiącego podstawę zwrotu kosztów uczestnictwa w szkoleniu zwrot ten uzależniają jedynie od tego, aby pracownik podnosił kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych na podstawie skierowania zakładu pracy. Wprowadzanie dodatkowych wymogów nie znajduje uzasadnienia w obowiązującym stanie prawnym.

Reasumując, zdaniem wnioskodawcy przedmiotowe wydatki objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy niezależnie od tego, czy organizator szkolenia posiadać będzie akredytację kuratora oświaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W świetle art. 11 ust. 1 tej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Artykuł 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub częściowo odpłatnych.

Zgodnie z powyższym należy przyjąć, że generalnie wartość świadczeń otrzymanych przez pracowników stanowi przychód ze stosunku pracy i podlega opodatkowaniu. Jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Zauważyć należy, iż użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie "odrębne przepisy" obejmuje szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z jego dokształcaniem. Do tego katalogu zaliczane są:

Należy przy tym zauważyć, że szkolenia pracowników opłacane przez zakład pracy można podzielić na dwa rodzaje:

Wobec powyższego stwierdzić, że w przypadku dokształcania i doskonalenia zawodowego pracownika wyróżnić można sytuację, gdy szkolenia są niezbędne dla wykonywania obowiązków zawodowych pracownika w firmie na danym stanowisku, np. szkolenie z nowej wersji programu komputerowego dla pracownika, który używa tego programu, szkolenie pracownika organu podatkowego z zakresu podatków. Jeśli zostanie spełniony powyższy warunek, wówczas koszty ponoszone za takie szkolenie przez pracodawcę nie stanowią przychodu pracownika i nie podlegają opodatkowaniu.

Natomiast, jeśli szkolenie nie jest związane z wykonywaniem czynności przez pracownika na danym stanowisku pracy, tylko miałoby na celu podniesienie ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia zwodowego a pracownicy nie uczestniczyliby w nim na podstawie polecenia służbowego, wówczas koszty ponoszone przez zakład pracy na to szkolenie, stanowią przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej. Przychód ten może być jednak w określonych sytuacjach zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy w związku z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych oraz obowiązującym od 14 marca 2006 r. rozporządzeniem Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełnienia przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca kieruje swoich pracowników na różnego rodzaju szkolenia podnoszące kwalifikacje zawodowe, które jak wskazano we wniosku są niezbędne do wykonywania zadań zawodowych. Szkolenia prowadzone są zarówno przez podmioty posiadające akredytację kuratora oświaty, jak i przez podmioty akredytacji tej nie posiadające. Należy podkreślić, iż kwestię akredytacji regulują przepisy ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.). Akredytacja stanowi swoisty certyfikat poziomu kształcenia prowadzonego w danej placówce, w zakresie systemu oświaty.

Wobec tego uznać należy, że jeżeli w istocie prowadzone szkolenia są niezbędne do wykonywania obowiązków pracowników, to wydatki ponoszone przez wnioskodawcę nie będą stanowić dla tego pracownika przychodu ze stosunku pracy bez względu na fakt posiadania bądź nie posiadania akredytacji przez podmiot szkolący. Natomiast jeżeli koszt szkolenia zostanie poniesiony przez pracodawcę, ale nie wystąpi związek zdobywanej wiedzy z zakresem obowiązków pracownika (nie będą to szkolenia i kursy niezbędne do wykonywania zadań powierzonych pracownikowi), wówczas koszty ponoszone przez zakład pracy stanowić będą przychód pracownika, który może być zwolniony z opodatkowania przy spełnieniu warunków wynikających z cyt. wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ww. przepis art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy nie uzależnia stosowania określonego w nim zwolnienia podatkowego od posiadania akredytacji przez organizatora szkoleń. Stąd też, posiadanie bądź nie akredytacji przez organizatora szkolenia należy uznać za pozostające bez wpływu na prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku świadczeń przyznanych pracownikowi na podstawie odrębnych przepisów w związku z jego dokształcaniem.

Reasumując, należy stwierdzić, że o tym czy dane szkolenie nie stanowi przychodu pracownika, czy też stanowi przychód, który w określonych okolicznościach może być zwolniony z opodatkowania decyduje rodzaj szkolenia oraz spełnienie warunków określonych przepisem art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.