IBPB2/415-217/08/JT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 stycznia 2008 r.) uzupełnionym w dniach 31 marca i 22 kwietnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismami z dnia 27 lutego oraz 8 kwietnia 2008 r. wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia tego wniosku wpłynęły w dniach 31 marca i 22 kwietnia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w 1993 r. nabył na współwłasność z żoną i teściami, nieruchomość - działkę budowlaną o pow. 2600 m² wraz z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym, w którym zamieszkał w 1995 r. wraz z rodziną (żoną, dziećmi i teściami). Udziały we współwłasności nieruchomości poszczególnych współwłaścicieli (wnioskodawca, jego żona i teściowie) były równe i wynosiły po #188;. Ze względu na zły stan techniczny budynku i dużą działkę rozpoczął w 2000 r. budowę domu, którą ukończył w listopadzie 2003 r. W nowym budynku zamieszkał wraz z żona i dziećmi a w "starym" pozostali teściowie.

W 2005 r. zmarł teść wnioskodawcy. W wyniku postępowania spadkowego nastąpiło nabycie własności części nieruchomości przez spadkobierców w częściach ustawowych tj. 50 % spadku przypadło teściowej a 50 % żonie wnioskodawcy. Dział spadku nastąpił nieodpłatnie. W jego wyniku teściowa nabyła 3/8 nieruchomości, żona wnioskodawcy 3/8 nieruchomości. Wnioskodawca nadal posiadał 2/8 nieruchomości. Dokonano też podziału na działkę zabudowana nowym domem i działkę ze "starym" domem. Działkę ze starym domem sprzedano. Przy okazji podziału nieruchomości w 2005 r. nastąpiło nieodpłatne zniesienie prawa współwłasności działki zabudowanej nowym domem przez teściową na rzecz żony wnioskodawcy, w wyniku czego ostatecznie udziały w nieruchomości uzyskali: żona wnioskodawcy #190; nieruchomości i wnioskodawca #188; część nieruchomości. W 2008 r. wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość z "nowym" domem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy należy uznać iż od nabycia nieruchomości minęło 5 lat (nabycie gruntu na którym wybudowano budynek mieszkalny nastąpiło w 1993 r) i w związku z tym odpłatne jej zbycie w I kwartale 2008 r. nie będzie stanowiło źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, a w związku z tym wnioskodawca nie będzie zobowiązany do uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy podatek dochodowy należy się co do zasady w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jeżeli posiada ją krócej niż 5 lat (nie licząc roku nabycia). Jeżeli do transakcji dojdzie po upływie 5 lat to pozostaje ona poza zainteresowaniem podatku dochodowego. W sytuacji gdy najpierw dochodzi do nabycia gruntu a dopiero po co najmniej roku wybudowany zostanie budynek istotnym z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu (nie rozpatruje się oddzielnie wybudowania budynku na własnym gruncie). Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są grunty jak również budynki trwale z gruntem związane. Do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane (art. 48 k.c.). Część składowa rzeczy nie może być odrębnym od niej przedmiotem obrotu (art. 47 § 1 k.c.).

W związku z powyższym jako że grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą supernicies solo cedit należy uznać iż od nabycia nieruchomości minęło 5 lat, w związku z czym odpłatne zbycie tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako że nie stanowi źródła przychodów. Na poparcie swego stanowiska wnioskodawca powołał liczne wyroki wymieniając wyrok NSA z 17 lipca 1998 r. III S.A. 5099/98 a także wyrok NSA III S.A. 5099/98 ONSA 1999/2/63.

Z wyroków tych wynika m.in. iż powołany przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) omawianej ustawy mówi tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Nie rozdziela wiec sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia nadto sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. Nie można więc traktować w rozumieniu przepisów cytowanej ustawy, jak również kodeksu cywilnego odrębnie sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku. Może to nastąpić tylko w przypadku budynku postawionego na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym, co w sprawie niniejszej nie występowało. Należy zatem stwierdzić że bieg terminu pięcioletniego określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być liczony odrębnie dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości budzi moment nabycia nieruchomości;

* w roku 1993 została zakupiona nieruchomość, -

* w 2003 r. wybudowano nowy dom

* wskutek śmierci jednego ze współwłaścicieli w 2005 r. dwoje nabyło część nieruchomości w drodze spadku w 2005 r.,

* dział spadku, podział nieruchomości, sprzedaż jednej z powstałych działek i zniesienie współwłasności drugiej działki nastąpiło w 2005 r.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, w związku z czym należy odnieść się do tej definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. (art. 47 § 1 tego kodeksu.) Mając na uwadze powyższe przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, iż w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i przyszłego wynika, że:

* nabyta w 1993 r. nieruchomość stanowiła współwłasność wnioskodawcy, jego żony i teściów (każdy po #188;);

* w roku 2003 został oddany do użytkowania nowo wybudowany na ww. nieruchomości budynek mieszkalny;

* w 2005 r. zmarł teść będący współwłaścicielem #188; nieruchomości a spadek po nim w równych częściach odziedziczyła teściowa i córka - żona wnioskodawcy wobec czego udziały poszczególnych osób wynosiły: wnioskodawca 2/8 części, żona i teściowa wnioskodawcy po 3/8 części;

* w 2005 r. nastąpił podział nieruchomości na dwie działki, z których jedna, na której posadowiony był stary dom została sprzedana;

* w 2005 r. zniesiono współwłasność nieruchomości, w wyniku czego współwłaścicielami zostali wnioskodawca w 2/8 i jego żona w 6/8 częściach.

Zgodnie z art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku tj. z chwilą śmierci spadkodawcy. Zniesienie współwłasności nieruchomości miało miejsce również w 2005 r. Oznacza to iż nabycie przez obecnych właścicieli nieruchomości będącej przedmiotem zamierzonej sprzedaży miało miejsce przed 1 stycznia 2007 r., co oznacza iż do opodatkowania przychodu z tej sprzedaży będą miały zastosowanie przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) są w całości zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż jeżeli sprzedaż ww. nieruchomości nastąpi w 2008 r. to:

* przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży #188; (2/8) nieruchomości nabytej w 1993 r., na której wybudowano w 2003 r. "nowy budynek" jako uzyskany po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (wybudowanie) nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza iż przychód ten i zarazem dochód nie będzie podlegał opodatkowaniu,

* także przychód uzyskany przez żonę wnioskodawcy ze sprzedaży #188; (2/8) nieruchomości nabytej w 1993 r., na którym w 2003 r. wybudowano "nowy budynek" nie będzie źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza iż przychód ten i zarazem dochód nie będzie podlegał opodatkowaniu,

* przychód uzyskany przez żonę wnioskodawcy ze sprzedaży 1/8 nieruchomości nabytej w 2005 r. w drodze spadku jest wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 32 lit. d) ww. ustawy.

* przychód uzyskany przez żonę wnioskodawcy ze sprzedaży 3/8 części nieruchomości nabytej w 2005 r. od matki w wyniku zniesienia współwłasności jest źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu wg zasad obowiązujących do 31 grudnia 2006 r.

Do tej części przychodu ma zastosowanie art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. stanowiący iż:

* podatek od przychodu, z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu;

* podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika;

* zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) w myśl którego wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8lit. a)-c),

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub działu w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

Jeżeli więc żona wnioskodawcy po sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie wydatkuje w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży środków z jej zbycia na cele mieszkaniowe to:

* 3/8 przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym wg zasad podanych wyżej,

* pozostała część przychodu uzyskanego z tej sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.