IBPB2/415-1628/08/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana S. przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 9 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: możliwości odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej:

* wydatków na dokonanie wymiany zbyt wąskich dla wózka inwalidzkiego zewnętrznych i wewnętrznych drzwi, zamontowanie niskich progów, wymiana instalacji elektrycznej (kontakty na wysokości wózka inwalidzkiego), dostosowanie łazienki co wymagało wymurowania kabiny prysznicowej umożliwiającej wjazd wózkiem, wpuszczenia wanny w podłogę, wymiana podłóg na antypoślizgowe, zakup materaca o twardości H3 i sposobu ich dokumentowania - jest prawidłowe,

* wydatków na wymianę dachu, okien, urządzeń sanitarnych i armatury łazienkowej, położenie nowej sieci wodno-kanalizacyjnej, wykonanie nowej sieci ciepłowniczej z piecem dwufunkcyjnym, zainstalowanie systemu kominowego z kominkiem, ocieplenie budynku oraz jego pomalowane oraz zakup łóżka - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 października 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków w ramach ulgi rehabilitacyjnej ponoszonych na remont domu, zakup łóżka oraz materaca i sposobu dokumentowania wydatków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą niepełnosprawną - stan po amputacji obu kończyn dolnych i po czterech operacjach kręgosłupa. Porusza się na wózku inwalidzkim, po mieszkaniu na kolanach i sporadycznie przy użyciu protez. Dotychczas wnioskodawca mieszkał na piętrze w bloku bez windy. Rozkład mieszkania nie pozwalał na poruszanie się wózkiem inwalidzkim. W łazience i WC wózek w ogóle nie mieścił się. Aby móc żyć w miarę normalnie wnioskodawca wraz z żoną kupił bardzo stary drewniany dom, w którym poziom podłóg znajduje się na jednej wysokości z poziomem podwórka. Dom wymagał kapitalnego remontu i przystosowania do potrzeb niepełnosprawności.

Wnioskodawca sprzedał mieszkanie i przeprowadził generalny remont, aby budynek był w miarę tani w eksploatacji i łatwy w obsłudze dla wnioskodawcy, by wnioskodawca nie wymagał pomocy osób trzecich w zakresie zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych jak ogrzewanie, przygotowanie ciepłej wody użytkowej, oświetlenia, wentylacji, utrzymania higieny osobistej, przygotowania posiłków itp.

* w pierwszej kolejności zostało wymienione przeciekające pokrycie dachu,

* wymieniono nieszczelne zbutwiałe okna,

* dokonano wymiany (zbyt wąskich dla wózka inwalidzkiego) zewnętrznych i wewnętrznych drzwi na szerokie umożliwiające swobodny przejazd wózkiem, zamontowano niskie aluminiowe progi przy drzwiach wejściowych,

* położono nową, bezpieczną i wygodną (kontakty na wysokości poręczy wózka inwalidzkiego) instalację elektryczną w miejsce starej aluminiowej i zagrażającej bezpieczeństwu,

* zostały wyburzone stare piece i wykonano nową instalację ciepłowniczą przy użyciu dwufunkcyjnego pieca gazowego. Jako alternatywne źródło ciepła zainstalowano system kominowy z kominkiem; w dzielnicy brak instalacji sieci ciepłowniczej,

* jedno z pomieszczeń zostało zaadoptowane na łazienkę, wymagało to położenia nowej sieci wod-kan, wylania posadzki, wymurowania kabiny prysznicowej umożliwiającej wjazd wózkiem, wpuszczenia wanny w podłogę i wykończenia materiałami umożliwiającymi łatwe utrzymanie czystości. Całość wyposażono w odpowiednie urządzenia sanitarne i armaturę,

* aby podłogi były przyjazne w użytkowaniu podczas poruszania się na kolanach oraz antypoślizgowe, zostały zerwane stare, zbutwiałe, zjedzone przez korniki deski i legary, w miejsce których położono nowe, izolowane wylewki i panele korkowe,

* celem ocieplenia budynku ściany zostały obłożone wełną mineralną i płytami kartonowo-gipsowymi oraz pomalowane lub zabejcowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wydatki związane z remontem mającym na celu ułatwienie wykonywania czynności życiowych uprawniają do ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych tzn.: (wymiana pokrycia dachu, wymiana okien, drzwi, położenie instalacji elektrycznej, zainstalowanie ogrzewania i instalacji wod-kan, wykonanie łazienki, położenie podłóg, ocieplenie budynku, malowanie).

Schorzenie kręgosłupa wymaga wygodnego łóżka i materaca o twardości H3. Czy można taki zakup też zaliczyć do ulgi rehabilitacyjnej.

Dodatkowo w marketach towary wprowadzane są do komputera według ich własnego systemu i przy kupnie nie ma możliwości, aby na fakturze komputer wypisał, że dany produkt jest dla osoby niepełnosprawnej, np. płytki antypoślizgowe. Czy taka faktura jest wystarczającym dokumentem.

Wnioskodawca twierdzi, że gdyby był pełnosprawny to nadal mieszkałby w bloku i w jego wieku nie porywałby się na wyżej opisane przedsięwzięcie. Ponadto stwierdza, że dla osób pełnosprawnych nie doświadczonych systematycznie trudnościami życia codziennego mogłoby się to wydawać zbytkiem. Jednakże w sytuacji wnioskodawcy przybliżeniem do normalności było znalezienie parterowego budynku, bez podpiwniczenia z możliwością samodzielnego wychodzenia poza mieszkanie oraz możliwość uzyskania pewnej samodzielności w życiu codziennym. Wnioskodawca nie traktuje remontu jako działania dla polepszenia wyglądu i estetyki budynku, ale zdecydował się na tak ogromny wysiłek, aby ułatwić sobie wykonywanie podstawowych czynności życiowych. Wnioskodawca wskazując na swoją sytuację zdrowotną prosi o potraktowanie poniesionych wydatków, udokumentowanych fakturami jako związanych z ułatwieniem czynności życiowych i pozwolenie na skorzystanie w szerokim zakresie z ulgi podatkowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b - 7g tego artykułu.

Przepis art. 26 ust. 7a ww. ustawy, stanowi że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

Powyższy przepis enumeratywnie wymienia wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych podlegających odliczeniu od dochodu. Katalog tych wydatków jest katalogiem zamkniętym, wobec czego nie może być traktowany rozszerzająco.

Warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

(art. 26 ust. 7d ww. ustawy).

Na podstawie art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

* I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów orzeczono:

- całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo

- znaczny stopień niepełnosprawności

* II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

- całkowitą niezdolność do pracy albo

- umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Zgodnie z art. 26 ust. 7g. odliczenie o którym mowa w ust. 1 pkt 6 wyżej cytowanej ustawy może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r.

Ponadto wydatki te, zgodnie z art. 26 ust. 7b tejże ustawy, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Wysokość wydatków na cele określone w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca przeprowadził kapitalny remont w nowo zakupionym domu po przez:

* wymianę przeciekającego pokrycia dachu,

* wymianę nieszczelnych okien,

* dokonano również wymiany (zbyt wąskich dla wózka inwalidzkiego) zewnętrznych i wewnętrznych drzwi, zamontowano niskie aluminiowe progi przy drzwiach wejściowych,

* położono nową, bezpieczną i wygodną (kontakty na wysokości poręczy wózka inwalidzkiego) instalację elektryczną w miejsce starej aluminiowej i zagrażającej bezpieczeństwu,

* zostały wymienione stare piece i wykonano nową instalację ciepłowniczą przy użyciu dwufunkcyjnego pieca gazowego. Jako alternatywne źródło ciepła zainstalowano system kominowy z kominkiem; w dzielnicy brak instalacji sieci ciepłowniczej,

* jedno z pomieszczeń zostało zaadoptowane na łazienkę, wymagało to położenia nowej sieci wodno-kanalizacyjnej, wylania posadzki, wymurowania kabiny prysznicowej umożliwiającej wjazd wózkiem, wpuszczenia wanny w podłogę i wykończenia materiałami umożliwiającymi łatwe utrzymanie czystości. Całość wyposażono w odpowiednie urządzenia sanitarne i armaturę,

* aby podłogi były przyjazne w użytkowaniu podczas poruszania się na kolanach oraz antypoślizgowe, zostały zerwane stare, zbutwiałe, zjedzone przez korniki deski i legary, w miejsce których położono nowe, izolowane wylewki i panele korkowe,

* celem ocieplenia budynku ściany zostały obłożone wełną mineralną i płytami kartonowo-gipsowymi oraz pomalowane lub zabejcowane.

Z uwagi na to, iż w świetle cytowanych przepisów za wydatki rehabilitacyjne uważa się jedynie te, które bezpośrednio związane są z niepełnosprawnością orzeczoną przez właściwy organ, zasadność odliczeń z tytułu wydatków na cele rehabilitacyjne nie może być rozpatrywana z uwzględnieniem innych niż stanowiących podstawę dla wydania orzeczenia o inwalidztwie schorzeń potwierdzonych zaświadczeniem lekarskim. Istotnym jest zatem ustalenie, z jakiego tytułu została orzeczona niepełnosprawność, daje to bowiem możliwość oceny, jakiego rodzaju wydatki poniesione przez taką osobę są wydatkami na cele rehabilitacyjne.

W związku z przytoczonym przepisem art. 26 ust. 7a pkt 1 przykładem takich wydatków może być np. adaptacja pomieszczeń - pokoi, kuchni, łazienki, likwidacja progów, poszerzenie drzwi, podjazdów. Istotnym jest, aby adaptacja i wyposażenie mieszkania podyktowana była potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności. Z uwagi na takie sformułowanie przepisów konieczne staje się wyjaśnienie tego, czym jest adaptacja.

Zgodnie ze słownikową definicją to przystosowanie czegoś do innego użytku, przeróbka dla nadania czemuś jakiegoś charakteru. Z punktu widzenia praw do ulgi istotny jest też cel takiej adaptacji. Ma on mieć na celu ułatwienie osobie niepełnosprawnej wykonywanie funkcji życiowych, a wiec np. sprawniejsze poruszanie się po mieszkaniu czy też samodzielne korzystanie z urządzeń sanitarnych. To powoduje zaś, że każdy taki wydatek oceniany będzie indywidualnie, zależnie od konkretnych okoliczności oraz rodzaju niepełnosprawności danej osoby. Ponadto w katalogu wyliczeń ujętym w art. 26 ust. 7a spotyka się przy wielu wydatkach na cele rehabilitacyjne zastrzeżenia co do możliwości ich poniesienia m.in. w następujący sposób: "stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności", "niezbędny w rehabilitacji", "ułatwiający wykonywanie czynności życiowych", "indywidualny charakter".

Wskazane przykłady świadczą o tym, że konkretny wydatek przeznaczony na cele rehabilitacyjne musi z reguły wyróżniać się pewną cechą charakterystyczną. A więc nie wszystkie wydatki poniesione przy remoncie można tutaj zaliczyć, gdyż niektóre nie wykazują cech "indywidualnego przeznaczenia" oraz "niezbędności w rehabilitacji".

Tak więc wymiana dachu, położenie nowej sieci wodno-kanalizacyjnej, wykonanie nowej sieci ciepłowniczej z piecem dwufunkcyjnym, zainstalowanie systemu kominowego z kominkiem, ocieplenie budynku oraz jego pomalowane jest z całą pewnością związane z polepszeniem wyglądu i estetyki budynku co nie będzie uprawniało do ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych gdyż rzeczy te nie wykazują cech indywidualnego przeznaczenia i niezbędności w rehabilitacji.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na wymianę okien należy stwierdzić, że również nie mogą one zostać zaliczone do wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne, gdyż z wniosku nie wynika aby były to okna wyposażone w nisko umieszczone klamki przeznaczone dla osób niepełnosprawnych. Również wydatki poniesione na wyposażenie łazienki w urządzenia sanitarne i armaturę nie stanowią wydatków na cele rehabilitacyjne, gdyż np. baterie łazienkowe, umywalka itd. nie wykazują cech indywidualnego przeznaczenia wynikającego z niepełnosprawności. Do wydatków tego rodzaju można bowiem zaliczyć wyłącznie zakup urządzeń i armatury przystosowanej dla potrzeb osób niepełnosprawnych.

Pozostałe poniesione przez wnioskodawcę wydatki na: dokonanie wymiany zbyt wąskich dla wózka inwalidzkiego zewnętrznych i wewnętrznych drzwi, zamontowanie niskich progów, wymiana instalacji elektrycznej (kontakty na wysokości wózka inwalidzkiego), dostosowanie łazienki co wymagało wymurowania kabiny prysznicowej umożliwiającej wjazd wózkiem, wpuszczenia wanny w podłogę, wymiana podłóg na antypoślizgowe umożliwiające osobie niepełnosprawnej swobodne i bezpieczne poruszania się na kolanach oraz na wózku inwalidzkim będą mogły być zaliczane do wydatków przeznaczonych na cele rehabilitacyjne ułatwiające wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonywania wynika z niepełnosprawności pod warunkiem spełnienia wszystkich warunków w zacytowanych powyżej przepisach.

Wobec tego nie wszystkie wydatki poniesione przez wnioskodawcę na remont nowo zakupionego domu po przez przystosowanie go dla osoby niepełnosprawnej będą mogły być odliczone od dochodu jako wydatki na cele rehabilitacyjne. Odliczeniu będą podlegały jedynie te wydatki, które spełniać będą przesłanki w wyżej powołanych przepisach.

Wyjaśnienia wymaga również fakt zakupu przez wnioskodawcę łóżka oraz materaca o twardości H3 ze względu na schorzenia kręgosłupa.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6, czyli wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych uważa się wydatki poniesione na: zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Mając na względzie powołane przepisy należy stwierdzić, że określenie "indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji" oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że taki sprzęt musi posiadać właściwości leczniczo-rehabilitacyjne.

Z uregulowań zawartych w ww. przepisie wynika zatem, że: pomiędzy rodzajem nabytego sprzętu a rodzajem niepełnosprawności pozostawać musi ścisły związek. Zakupiony sprzęt musi być wykorzystywany (używany) w rehabilitacji oraz służyć przywracaniu sprawności organizmu, cechą zakupionego sprzętu musi być jego indywidualny charakter. W związku z powyższym należy oprzeć się na zaświadczeniu lekarskim wystawionym przez lekarza specjalistę stosownie do stanu zdrowia konkretnej osoby i potrzeb indywidualnej rehabilitacji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż wnioskodawcy, który jest osobą niepełnosprawną będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatku na zakup materaca H3 w sytuacji wystawienia przez lekarza specjalistę zaświadczenia lekarskiego, że materac należy stosować w związku z orzeczonym stopniem niepełnosprawności oraz, że dodatkowo spełnia on wymogi sprzętu rehabilitacyjnego, o ile spełnione zostaną warunki określone w treści powołanego wyżej art. 26 ust. 7b, 7c, 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w kwestii zaliczenia do wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne zakupu łóżka należy wyjaśnić, że we wniosku wskazano, iż schorzenie kręgosłupa wymaga zakupu wygodnego łóżka. Zakup łóżka może stanowić wydatek poniesiony na cele rehabilitacyjne tylko w przypadku gdy łóżko wykazuje cechy sprzętu rehabilitacyjnego. Okoliczność, że łóżko jest wygodne nie jest wystarczającą przesłanką do nabycia prawa do odliczenia wydatku poniesionego na jego nabycie.

W odniesieniu do kwestii dokumentowania wydatków poniesionych w związku z niepełnosprawnością wnioskodawcy wyjaśnia się, że dokumentem uprawniającym do dokonania odliczenia jest faktura, z której winno wynikać kto poniósł wydatek, w jakiej wysokości i na zakup jakiego towaru. Treść faktury nie musi zawierać wskazania, że produkt jest przeznaczony dla osoby niepełnosprawnej. Faktura ma natomiast wykazywać jaki produkt został nabyty.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.