IBPB2/415-1608/08/JT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 października 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 21 grudnia 2005 r. zmarł teść wnioskodawcy. W związku z koniecznością objęcia opieką 77-letniej teściowej, wnioskodawca zawarł w dniu 1 lipca 2006 r. ze spadkobierczynią teścia umowę ustną sprzedaży połowy domu, w którym mieszkali teściowie.

W dniu 21 września 2006 r. wnioskodawca (wraz z małżonką) wykupił na własność mieszkanie służbowe, w którym dotychczas zamieszkiwał. W dniu 13 listopada 2006 r. wnioskodawca (wraz z małżonką) sprzedał to mieszkanie za kwotę 156 000,00 zł i złożył naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego oświadczenie, iż przeznaczy powyższą kwotę w ciągu dwóch lat na własne cele mieszkaniowe - tj. przypadające na niego 78 000,00 zł.

Po sprzedaży mieszkania, w dniu 22 listopada 2006 r. wnioskodawca (z małżonką) przeprowadził się i zameldował w domu, w którym mieszkała teściowa.

W trakcie zamieszkiwania wyniknęła konieczność przeprowadzenia niezbędnego remontu, w związku z wymagającymi wymiany oknami. Wnioskodawca dokonał zatem przedpłaty na okna w wysokości 10 700,00 zł (faktura z dnia 14 lutego 2007 r.) i przeprowadził ich wymianę, za którą zapłacił 2 291,00 zł (faktura z dnia 12 kwietnia 2007 r.). Połowa poniesionych kosztów przypadła na wnioskodawcę.

W dniu 16 maja 2007 r. po uregulowaniu praw spadkowych przez spadkobierczynię teścia i zapłacie podatku od spadków, zawarto umowę przedwstępną sprzedaży połowy domu, którą spadkobierczyni wcześniej ustnie sprzedała wnioskodawcy.

W dniu 5 czerwca 2007 r. dokonano aktem notarialnym właściwego zakupu tej części domu, za kwotę 140 000,00 zł plus opłaty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 4 604,56 zł. Połowa tych kwot przypadła na wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Dlaczego Urząd Skarbowy nie chciał uwzględnić faktur za remont tj. wymianę okien, którego wnioskodawca dokonał w konieczności i w dobrej wierze, myśląc że postępuje zgodnie ze złożonym oświadczeniem o przeznaczeniu kwoty ze sprzedaży mieszkania na własne cele mieszkaniowe tj. zakup i remont nieruchomości.

Wnioskodawca uważa, że gdyby nie ustna umowa o odsprzedaniu #189; domu przez spadkobierczynię, nie zdecydowałby się (wraz z małżonką) na sprzedaż mieszkania, w którym dotychczas mieszkał. Małżonkowie byli przekonani, że fakt zameldowania i zamieszkania upoważnia wnioskodawcę zgodnie z jego oświadczeniem do finansowania remontu z pieniędzy ze sprzedaży ich mieszkania.

Wnioskodawca jednocześnie zwraca się o umożliwienie mu zaliczenia faktur za wymianę okien w kwocie 5 350,00 zł plus 1 145,50 zł do kosztów wydatkowanych na własne cele mieszkaniowe i uznanie, iż kwotę 78 000,00 zł (1/2 kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkania) wydał zgodnie ze złożonym w Urzędzie Skarbowym oświadczeniem.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zasady te mają zastosowanie w przedmiotowej sprawie, gdyż nabycie będącego przedmiotem sprzedaży lokalu mieszkalnego nastąpiło 21 września 2006 r.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Podatek od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Zasada, o której mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Wyliczenie zawartych w ww. przepisie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

W myśl art. 21 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy nie mają zastosowania, jeżeli przychód ze sprzedaży jest wydatkowany na nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, a także na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego:

* w dniu 1 lipca 2006 r. wnioskodawca (wraz z małżonką) zawarli ze spadkobierczynią umowę ustną sprzedaży połowy domu, w którym mieszkała jego teściowa,

* w dniu 21 września 2006 r. wnioskodawca wraz z małżonką nabyli mieszkanie, w którym dotychczas zamieszkiwali i sprzedali je w dniu 13 listopada 2006 r. za kwotę 156 000,00 zł składając we właściwym Urzędzie Skarbowym oświadczenie o przeznaczeniu uzyskanej kwoty w ciągu dwóch lat od sprzedaży na własne cele mieszkaniowe,

* w dniu 22 listopada 2006 r. małżonkowie przeprowadzili się i zameldowali w domu, którego 1/2 część ich zdaniem ustnie kupili,

* w dniu 14 lutego 2007 r. wnioskodawca dokonał przedpłaty na wymianę okien w części domu, którą miał ustnie zakupić, a którą to wymianę ostatecznie sfinalizował w dniu 12 kwietnia 2007 r. (data faktury za usługę monterską okien)

* w dniu 16 maja 2007 r. nastąpiło podpisanie umowy przedwstępnej kupna połowy domu,

* w dniu 5 czerwca 2007 r. sfinalizowano ostatecznie przyrzeczoną umowę i aktem notarialnym dokonano zakupu przedmiotowej części nieruchomości.

Zgodnie z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu do 31 grudnia 2006 r. przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika, lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Natomiast zgodnie z art. 158 tej ustawy umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z powyższego wynika, że dla skutecznego przeniesienia prawa własności nieruchomości prawo cywilne przewiduje szczególną formę jaką jest forma aktu notarialnego. Przepis art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, iż jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej formę szczególną, czynność dokonana bez zastosowania tej formy jest nieważna. Oznacza to, że z dniem 1 lipca 2006 r., czyli z chwilą ustnego zawarcia umowy sprzedaży wnioskodawca nie stał się współwłaścicielem domu, w którym zamieszkał. Fakt zameldowania i zamieszkania nie dają żadnych podstaw do utożsamiania ich z prawem własności. Są to wyłącznie czynności administracyjne i faktyczne, które nie mają nic wspólnego z przenoszeniem prawa własności.

Wnioskodawca chce aby uznać, że kwotę 78 000,00 zł wydał na własne cele mieszkaniowe.

Jednakże warunkiem uznania wydatku na cele zgodne z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i złożonym oświadczeniem, musi być jego wydatkowanie na remont własnego budynku, czyli takiego, którego jest się właścicielem lub współwłaścicielem w momencie wydatkowania kwoty.

Sprzedaż mieszkania własnościowego za kwotę 156 000,00 zł miała miejsce w dniu 13 listopada 2006 r., natomiast zawarcie umowy przenoszącej własność połowy domu, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym i aktem notarialnym, nastąpiło w dniu 5 czerwca 2007 r. za kwotę 140 000,00 zł.

W związku z powyższym, wydatki dokonane do czasu przeniesienia własności części domu na wnioskodawcę jako współwłaściciela nieruchomości - potwierdzonego aktem notarialnym - nie mogą zostać uznane za wydatek zgodny z celami określonymi w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w momencie poniesienia wydatków na ten remont wnioskodawca nie był współwłaścicielem ani właścicielem budynku. Tym samym wnioskodawca nie wydatkował środków na własny budynek, a tylko takie wydatkowanie zapewniało mu prawo do zwolnienia żądanej kwoty. Natomiast wydając środki na zakup udziału w nieruchomości dochował dwuletniego terminu, gdyż mieszkanie sprzedał 13 listopada 2006 r. a udział w budynku kupił 5 czerwca 2007 r., a więc przed upływem 2 lat od daty sprzedaży. Połowa ceny nabycia (70 000,00 zł) + połowa dodatkowych opłat (notariusz, podatek - 2 302,28 zł) były zatem wydatkowane na własne potrzeby mieszkaniowe wnioskodawcy (razem 72 302,00 zł).

Uznać więc należy, że wszystkie wydatki przypadające na wnioskodawcę, poniesione w okresie od daty nabycia przez wnioskodawcę udziału w przedmiotowym budynku (tj. skutecznego przeniesienia własności części tego budynku) a datą upływu okresu 2 lat od sprzedaży lokalu mieszkalnego (tj. pomiędzy 5 czerwca 2007 r. a 13 listopada 2008 r.) poniesione na zakup i koszty związane z nabyciem udziału w przedmiotowym budynku spełniają warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy. Natomiast wszystkie poniesione wydatki i koszty przed tym okresem (w tym koszty wymiany okien, czyli 1/2 x 12 991,00 zł) nie mogą być za takie uznane, jako że w momencie dokonania wydatku wnioskodawca, nie był właścicielem, ani współwłaścicielem przedmiotowego budynku w rozumieniu art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu do końca 2006 r.: jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Zatem biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że przypadający na wnioskodawcę przychód ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego stanowiący różnicę pomiędzy połową wartości sprzedaży mieszkania a połową wartości nabycia udziału w części przedmiotowego budynku mieszkalnego (tj. 5 697,72 zł) podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, powiększonym o odsetki za zwłokę, jako że w tej części nie został on wydatkowany zgodnie z celem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. i złożonym oświadczeniem.

Tym samym przedstawione we wniosku stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.