IBPB2/415-154/08/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Uniwersytetu przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 22 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu dla pracowników uczelni - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu dla pracowników uczelni.Z uwagi na braki formalne wniosku pismem z dnia 11 marca 2008 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 31 marca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zgodnie z art. 130 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.) nauczyciel akademicki zobowiązany jest do realizacji w roku akademickim określonej liczby godzin dydaktycznych, stosownie do zajmowanego stanowiska, otrzymując wynagrodzenie, w skład którego wchodzi wynagrodzenie zasadnicze, dodatek funkcyjny za pełnienie funkcji kierownika, dodatek funkcyjny, dodatek za staż pracy, dodatek specjalny. W ramach powyższego nauczyciel wykonuje m.in. prace będące przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późń zm.), do którego na mocy art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) stosuje się 50% koszty uzyskanie przychodu.Wskazany artykuł precyzuje, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Z uwagi na powyższe o zastosowaniu 50% stawki kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu za wykonanie prac związanych z prawami autorskimi, jednakże pod warunkiem możliwości ustalenia wysokości przychodu z tego tytułu. Jednocześnie w art. 131 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.) ustawodawca dopuścił na określonych warunkach możliwość prowadzenia przez nauczyciela akademickiego zajęć dydaktycznych w godzinach ponadwymiarowych, których stawki wynagrodzenia (stawki godzinowe) ustalone są na podstawie Rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 grudnia 2006 r. w sprawie warunków wynagradzania za pracę i przyznawania innych świadczeń związanych z pracą dla pracowników uczelni publicznej (Dz. U. Nr 251, poz. 1852). W ramach omawianych godzin ponadwymiarowych nauczyciel akademicki wykonuje także prace będące przedmiotem prawa autorskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do wynagrodzenia:

* w skład którego wchodzi wynagrodzenie zasadnicze, dodatek funkcyjny za pełnienie funkcji kierownika, dodatek funkcyjny, dodatek za staż pracy, dodatek specjalny;

* wypłacanego za godziny ponadwymiarowe, w tym również wtedy gdy stosownie do § 10 ww. rozporządzenia wypłata z tytułu realizacji godzin ponadwymiarowych następuje raz w roku po zakończeniu roku akademickiego.

Zdaniem wnioskodawcy prawidłowe jest stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do wynagrodzenia w skład, którego wchodzi: wynagrodzenie zasadnicze, dodatek funkcyjny za pełnienie funkcji kierownika, dodatek funkcyjny, dodatek za staż pracy, dodatek specjalny oraz do wypłacanego za godziny ponadwymiarowe, w tym również wtedy gdy stosownie do § 10 ww. rozporządzenia wypłata z tytułu realizacji godzin ponadwymiarowych następuje raz w roku po zakończeniu roku akademickiego. Warunkiem zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu jest złożenie przez nauczyciela akademickiego odpowiednich oświadczeń tj.:

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Jednakże warunkiem zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodów jest ustalenie, że przychód uzyskany został z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub pokrewnych w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne, urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne (art. 1 ust. 2 pkt 1, 5, 6, 7 ww. ustawy. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ww. ustawy).

Dlatego też 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane do tej części wynagrodzeń nauczyciela akademickiego, która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich, jeżeli konkretne prace lub czynności znajdują odzwierciedlenie w stosownej ewidencji prac twórczych prowadzonej przez Uczelnię. Zakres zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych poszczególnym pracownikom, uzależniony powinien być bowiem zawsze od zakresu wykonywanych przez nich prac o twórczym charakterze, co z kolei wynikać powinno z umowy o pracę oraz szczegółowo określonych obowiązków służbowych każdego pracownika. Zakres ten powinien znaleźć udokumentowanie w prowadzonej przez pracodawcę ewidencji prac twórczych, wykonywanych przez poszczególnych pracowników, która to ewidencja służyć może ewentualnej weryfikacji wcześniej dokonanych ustaleń w powyższym przedmiocie, a co za tym idzie korekcie rozliczeń kosztów uzyskania przychodów za kolejne okresy rozliczeniowe.

Jeżeli zatem z umowy o pracę wynika, że wynagrodzenie pracownika składa się z kilku elementów, np. z wynagrodzenia podstawowego oraz wynagrodzenia (honorarium) z tytułu korzystania z praw autorskich, podwyższona stawka kosztów uzyskania przychodów znajduje zastosowanie tylko w odniesieniu do tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z obowiązkami pracowniczymi. W związku z powyższym, nauczyciele akademiccy wykonujący pracę w ramach stosunku pracy, którym przysługują uprawnienia twórców, mają prawo do odliczania 50% kosztów uzyskania przychodów od przychodów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż uczelnia zastosuje 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do wynagrodzenia, w skład którego wchodzi wynagrodzenie zasadnicze, dodatek funkcyjny za pełnienie funkcji kierownika, dodatek funkcyjny, dodatek za staż pracy, dodatek specjalny oraz do wypłaconego wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, na podstawie oświadczeń składanych przez nauczycieli akademickich. Wynika z tego, że to nauczyciel akademicki decyduje, do których zajęć prowadzonych przez niego, uczelnia ma zastosować koszty uzyskania przychodu objęte prawem autorskim.

W związku z tym należy uznać, iż podwyższone koszty uzyskania przychodu można zastosować jedynie do tej części wynagrodzenia, która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich. Dlatego też nieprawidłowym jest stosowanie 50% kosztów uzyskania w odniesieniu do całości wynagrodzenia, w skład którego wchodzą również elementy nie będące honorarium za korzystanie przez pracownika-twórcy z praw autorskich (wynagrodzenie zasadnicze, dodatek funkcyjny za pełnienie funkcji kierownika, dodatek funkcyjny, dodatek za staż pracy, dodatek specjalny).

Podobne zasady należy zastosować również do wynagrodzenia wypłacanego za godziny ponadwymiarowe. Kryterium decydującym o możliwości zastosowania do należności z tytułu godzin ponadwymiarowych kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% tego przychodu będzie wyodrębnienie w tych należnościach czynności, które mogą być przedmiotem prawa autorskiego bez względu na termin wypłaty tych należności. Równocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, iż w sprawach interpretacji przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych właściwym organem jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny w Warszawie, ul. Krakowskie Przedmieście 15/17.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.