IBPB2/415-1521/08/JT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 września 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 5 marca 2005 r. zmarł ojciec wnioskodawczyni. Spadek po nim w wyniku dziedziczenia ustawowego otrzymało troje dzieci - w tym wnioskodawczyni, każde po 1/3 udziału w spadku.

W dniu 25 kwietnia 2006 r. Sąd Rejonowy postanowieniem stwierdził nabycie spadku w wysokości ustawowej przez wnioskodawczynię i dwójkę pozostałych dzieci spadkodawcy. Postanowienie uprawomocniło się w dniu 20 czerwca 2006 r.

W skład spadku wchodziły:

* spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o pow. 27,6 m ² i wartości 162 085,00 zł,

* kwota gotówki w wysokości 3 014,34 zł,

* majątek wspólny zmarłego i jego byłej żony - działka zabudowana budynkiem parterowym o wartości 30 000,00 zł.

W dniu 5 czerwca 2008 r. na mocy ugody dokonano działu spadku i zniesienia współwłasności, w związku z czym:

* wnioskodawczyni otrzymała mieszkanie o wartości 162 085,00 zł na wyłączną własność,

* brat wnioskodawczyni otrzymał gotówkę w wysokości 3 014,34 zł

* była żona spadkodawcy otrzymała nieruchomość zabudowaną parterowym budynkiem o wartości 30 000,00 zł.

Uczestnicy ugody sądowej zobowiązali się solidarnie do spłaty na rzecz trzeciego spadkodawcy kwoty 80 000,00 zł do dnia 31 grudnia 2008 r.

Dodatkowo wnioskodawczyni poinformowała we wniosku, iż w dniu 20 sierpnia 2001 r. ojciec przekazał jej w formie darowizny (pierwszej i jedynej) lokal mieszkalny o pow. 38,3 m ² i wartości 77 000,00 zł.

Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać mieszkanie o pow. 27,6 m ².

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia mieszkania nabytego przez wnioskodawczynię w drodze spadku po ojcu będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r....

Czy i ewentualnie jakie obowiązki (np. złożenie zeznania, oświadczenia lub inne) będą ciążyły na wnioskodawczyni po dokonaniu sprzedaży przedmiotowego mieszkania.

Zdaniem wnioskodawczyni, w związku z tym, iż otwarcie spadku nastąpiło dnia 5 marca 2005 r. (data śmierci ojca), cały przychód uzyskany ze zbycia mieszkania nabytego w drodze darowizny będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 31 pkt 32 lit. d) tej ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 5 marca 2005 r. (tj. dzień otwarcia spadku), pomimo tego, iż jego jedynym właścicielem stała się w wyniku podziału spadku na podstawie ugody zawartej dnia 5 czerwca 2008 r.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny spadek to prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca w świetle art. 925 nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Wnioskodawczyni uważa, że w przedmiotowej sprawie nie mają znaczenia:

* fakt podziału schedy pomiędzy spadkobiercami po dniu 1 stycznia 2007 r.

* fakt obdarowania jej przez ojca innym mieszkaniem w 2001 r.

* inne fakty i zdarzenia przedstawione we wniosku.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, ale dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Jak wynika ze stanu prawnego oraz przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nabycie spadku miało miejsce w dniu 5 marca 2005 r. w wysokości ustawowej tj. 1/3 wartości masy spadkowej, co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu z dnia 25 kwietnia 2006 r. W dniu 5 czerwca 2008 r. miała miejsce ugoda - dział spadku i zniesienie współwłasności przed Sądem Rejonowym, w wyniku której wnioskodawczyni stała się wyłączną właścicielką spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego o wartości 162 085,00 zł. Jednocześnie solidarnie z pozostałymi tj. drugim spadkobiercą i byłą żoną spadkodawcy została zobowiązana do spłaty na rzecz trzeciego spadkobiercy kwoty 80 000,00 zł.

Zatem stwierdzić należy, że ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zostało nabyte przez wnioskodawczynię w różnym czasie i w różny sposób - część w wyniku spadku, a część w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności.

Należy zauważyć, że czym innym jest nabycie w spadku a czym innym nabycie w wyniku działu spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami uprawnionymi wyłącznie względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu spadku przedmiot wspólności. Dział spadku stanowi zatem formę nabycia. Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności nieruchomości lub udziału w nieruchomości na nowego właściciela. Jeżeli w wyniku działu spadku takiej nieruchomości udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział posiadany uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu tej czynności.

Należy wyjaśnić, że w przypadku gdy przedmiotem spadku jest więcej niż jedna rzecz lub prawo, a w wyniku działu spadku wnioskodawczyni otrzymuje część z tych rzeczy lub praw, zrzekając się równocześnie swoich udziałów w innych rzeczach i prawach, dla obliczenia udziału nabytego w spadku w nieruchomości otrzymanej w wyniku działu spadku należy obliczyć wartość całego udziału spadkowego wnioskodawczyni, czyli zsumować wartość udziałów nabytych w każdej rzeczy i prawie (wartość udziałów w poszczególnych rzeczach może być wszakże różna, bo zależeć będzie od wartości każdej z rzeczy). Dopiero suma wartości tych udziałów będzie odzwierciedlała udział nabyty w drodze spadku.

Nabycie nieruchomości i praw majątkowych w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział spadkowy nie stanowi nabycia w drodze spadku w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem przychody uzyskane ze sprzedaży w tej części przedmiotowej nieruchomości nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. W związku z powyższym, nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) nie stanowi nabycia w drodze spadku w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy. Jednakże należny jest nie od całości osiągniętego przychodu, lecz od nadwyżki (różnicy) pomiędzy wartością nieruchomości i praw majątkowych należnych z tytułu działu spadku, a należnością przypadającą z tytułu spadku.

Z przedstawionego przez wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego wynika, że w roku 2005 nabyła ona w spadku po ojcu 1/3 część masy spadkowej, w skład której wchodziły nieruchomości w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, wartość pieniężna oraz część nieruchomości - działki zabudowanej budynkiem parterowym. Wartość poszczególnych nieruchomości i pieniędzy określona we wniosku zsumowana i podzielona przez 3 daje wartość udziału wnioskodawczyni nabytego w spadku. Różnica między wartością spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego a wartością udziału nabytego w spadku stanowi wartość udziału nabytego w dziale spadku.

Do tak wyliczonego udziału w prawie własności do lokalu mieszkalnego przy jego sprzedaży zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu od 1 stycznia 2007 r., jako że nabycie tej części nastąpiło w dniu podpisania ugody o dział spadku i zniesienie współwłasności tj. w dniu 5 czerwca 2008 r. Dział spadku mający miejsce w 2008 r. będzie zatem datą nabycia dla tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział wnioskodawczyni w stosunku do udziału nabytego w spadku.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W świetle art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić że:

* przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej wartości udziału nabytego przez wnioskodawczynię w spadku po ojcu, nie będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu do 31 grudnia 2006 r.

* przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej wartości udziału nabytego przez wnioskodawczynię w drodze ugody o dział spadku i zniesienie współwłasności w dniu 5 czerwca 2008 r., podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu po 1 stycznia 2007 r. i w części przekraczającej wartość udziału w spadku stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu od 1 stycznia 2007 r.

W związku z powyższym należało uznać stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.