IBPB2/415-1481/08/CJS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 5 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 września 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spadkodawczyni, matka wnioskodawcy, zmarła w dniu 7 listopada 2006 r. i zostawiła testament przyznając m.in. wnioskodawcy 1/4 swej części, czyli 1/8 całości mieszkania.Sąd rejonowy postanowieniem z dnia 11 września 2007 r. stwierdził, że wnioskodawca wraz z pozostałymi spadkobiercami nabyli spadek w częściach ułamkowych, bez określania przedmiotów wymienionych w testamencie. Wszyscy spadkobiercy otrzymali udziały we wszystkich przedmiotach spadku, niezgodnie z testamentem - jeśli chodzi o podział przedmiotów. Naliczone przez urząd skarbowy podatki spadkowe zostały uregulowane w całości.W związku z powyższym aktem notarialnym z dnia 12 grudnia 2007 r. dokonano notarialnego działu spadku w myśl testamentu, bez spłat i dopłat oraz roszczeń wzajemnych, bez zmian wartości - celem dostosowania postanowienia sądu do testamentu i rzeczywistych przedmiotów spadku. Obecnie wnioskodawca ma zamiar przed upływem pięciu lat sprzedać swój udział w przedmiotowym mieszkaniu.Wnioskodawca wskazuje ponadto, że otrzymał informacje, że urzędy skarbowe żądają zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19% od praktycznie całej wartości (ceny) spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawdą jest, że po sprzedaży części/udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia w spadku i od jego uporządkowania w dziale spadku - wnioskodawca będzie musiał zapłacić 19% podatek dochodowy z tytułu sprzedaży.

Czy na powyższe wpływ ma data działu spadku.

Zdaniem wnioskodawcy, odpłatne zbycie udziału w nieruchomości powinno być potraktowane według uprzednich zasad (sprzed 1 stycznia 2007 r.) gdyż wówczas nastąpiło nabycie prawa do spadku, został zapłacony podatek od spadku, a notarialny dział spadku uporządkował tylko nabycie przedmiotów spadku zgodnie z testamentem - zniesienie współwłasności - nie zmieniając zakresu i wartości spadku. Ten dział spadku należy rozpatrywać łącznie z testamentem jako jedną czynność spadkową w 2-u etapach. Czyli nie należy się żaden podatek od dochodu ze sprzedaży, bo byłaby drugim podatkiem (po spadkowym) od tego samego nabycia spadku co byłoby niezgodne z ideą ustawy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) wprowadzono obowiązujące od 1 stycznia 2007 r., zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak z uwagi na treść przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Dla ustalenia zatem jakie przepisy znajdą zastosowanie w sprawie, istotne jest ustalenie daty nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości.

* Z treści wniosku wynika, że nabycie udziału w prawie do nieruchomości nastąpiło w spadku po zmarłej matce.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci matki. Data postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie fakt nabycia. Tym samym w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2006 r. Stosownie zatem do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 stycznia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Reasumując, stwierdzić należy, iż przychód ze sprzedaży udziału w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku w całości podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

* Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych dokonania działu spadku stwierdza się co następuje.

Zgodnie z art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Dział spadku nie jest tożsamy z nabyciem w drodze spadku. Dział spadku polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jeżeli zatem udział w nieruchomości nabytej w całości w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jedynie nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy z tytułu sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca stoi na stanowisku, iż skoro podatek od spadku został uiszczony, a czynność działu spadku miała na celu jedynie uporządkowanie nabycia przedmiotów spadku zgodnie z testamentem to przy sprzedaży udziału nie należy się żaden podatek, gdyż nabycie miało miejsce w drodze spadku.Wobec powyższego tut. organ wyjaśnia, że pogląd wnioskodawcy jest prawidłowy wyłącznie wówczas, o ile wartość udziału posiadanego przez niego przed działem spadku - będzie równa wartości udziału posiadanego po dokonanym dziale spadku, ale nie według subiektywnego przekonania wnioskodawcy, lecz w świetle wyliczenia dokonanego na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze. Dodatkowo należy podkreślić, iż z opisanego zdarzenia przyszłego sprawy wynika, że w skład spadku wchodziła nie tylko ta konkretna nieruchomość.Wobec tego należy wyjaśnić, że w przypadku, gdy przedmiotem spadku jest więcej niż jedna rzecz lub prawo, a w wyniku działu spadku wnioskodawca otrzymuje tylko np. jedno z tych rzeczy lub praw zrzekając się równocześnie swoich udziałów w innych rzeczach i prawach, dla obliczenia udziału nabytego w spadku w nieruchomości otrzymanej w wyniku działu spadku należy:obliczyć wartość całego udziału spadkowego wnioskodawcy, czyli zsumować wartość udziałów nabytych w każdej rzeczy czy prawie (wartość udziałów w poszczególnych rzeczach może być wszakże różna, bo zależeć będzie od wartości każdej z nieruchomości). Dopiero suma wartości tych udziałów będzie odzwierciedlała udział nabyty w drodze spadku. Następnie należy ustalić wartość udziału w poszczególnych rzeczach lub prawach jakie wnioskodawca otrzyma w drodze działu spadku.Jeśli z porównania wartości udziału nabytego w drodze spadku z udziałem nabytym w drodze działu spadku powstanie nadwyżka wartości tak otrzymanych praw lub rzeczy ponad wartość udziału spadkowego w całym spadku, to tylko ta nadwyżka będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy. Należy bowiem uznać, że wartość nieruchomości nabytej w części w spadku, a w części w drodze działu spadku nie będzie podlegała opodatkowaniu tylko w części odpowiadającej wartości udziału wnioskodawcy nabytego w spadku.

W związku z powyższym, skoro dział spadku nastąpił w dniu 12 grudnia 2007 r., a z wniosku nie wynika czy wnioskodawca uzyskał na skutek powyższej czynności prawnej udział przekraczający udział nabyty w spadku, to jeśli faktycznie taki stan zaistniał - przysporzenie to musi być traktowane jako nowe nabycie, ponieważ udział przypadający wnioskodawcy w majątku wspólnym ulegnie powiększeniu i nabycie to nie może być utożsamiane z nabyciem w drodze spadku. Tym samym do przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części nabytej w drodze umowy o dział spadku będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. Stosownie zatem do przepisu art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Ponadto wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie należy się żaden podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przedmiotowego udziału nabytego w drodze spadku, ponieważ byłby to już drugi podatek (po spadkowym) od nabycia spadku. Tym samym nadmienienia wymaga, że odpłatne zbycie udziału nabytego w drodze spadku będzie korzystało ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lt. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. W przedmiotowej sprawie brak obowiązku w podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia udziału nabytego w spadku nie powstaje wyłącznie z uwagi na powyższe zwolnienie, a nie z uwagi na fakt uprzedniej zapłaty podatku od spadku. Podatek od spadków płacony jest od nabycia, a podatek dochodowy od zbycia, nie ma zatem podwójnego opodatkowania.

Podsumowując stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości w części nabytego w drodze spadku podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży udziału nabytego w drodze działu spadku jeżeli wartość tak nabytego udziału przekroczyła udział nabyty w drodze spadku zgodnie z regulacją wynikającą z art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007. będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.