IBPB2/415-141/08/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnie otrzymanych akcji - jest prawidłowe.

W dniu 21 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnie otrzymanych akcji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy wnioskodawcy w dniu 22 marca 2007 r. podjęło uchwałę w sprawie ustanowienia programu motywacyjnego (zwanego dalej programem) dla członków zarządu i kluczowej kadry zarządzającej. Podstawowym celem programu jest zwiększenie zaangażowania oraz głębsze związanie z podatnikiem określonej w uchwale grupy osób. Wszystkie osoby z tej grupy łączy z wnioskodawcą stosunek pracy.

Wyżej wymienionym osobom może zostać przyznana premia w postaci prawa do udziału w odpowiedniej części zysku netto podatnika, osiągniętego w każdym z lat obrotowych: 2007, 2008 i 2009, w łącznej kwocie nie przekraczającej trzech milionów złotych. Warunkiem uprawniającym do uzyskania tej premii będzie osiągnięcie przez podatnika parametrów finansowych, określonych w uchwale. Wymienionej grupie osób będzie przysługiwało prawo do objęcia akcji, które w tym celu zostaną wyemitowane w ramach warunkowego podwyższenia kapitału, w zamian za wierzytelność wobec podatnika z tytułu osiągniętego prawa do premii z zysku.

Wysokość premii za każde z wymienionych lat obrotowych zostanie określona w uchwale Rady Nadzorczej, natomiast prawo każdej z wymienionych osób do wskazanej wyżej premii powstanie w chwili podjęcia przez walne zgromadzenie akcjonariuszy uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy.

Należy zauważyć, że uprawniony może wykonać prawo do objęcia akcji podatnika poprzez złożenie pisemnego oświadczenia o skorzystaniu z tego prawa w terminie miesiąca od zarejestrowania przez Sąd uchwały dotyczącej emisji nowych akcji. Zarząd wnioskodawcy jest obowiązany do wyemitowania i wydania stosownej ilości akcji osobom, które złożyły takie oświadczenie, nie później niż w ciągu miesiąca od dnia złożenia tego oświadczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem wnioskodawcy w sytuacji, o której mowa w niniejszym wniosku, przedmiotem opodatkowania są akcje, a do ustalenia momentu obowiązku podatkowego zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po spełnieniu wymagań określonych programem oraz na skutek złożonego oświadczenia woli, pracownik de facto nie otrzymuje nic innego niż akcje podatnika - wnioskodawcy. Zatem przedmiotem opodatkowania nie może być premia wyrażona prawem do udziału w zysku, bo nie ona jest przedmiotem świadczenia w sytuacji objęcia akcji w wyniku zamiany wierzytelności z tytułu prawa do udziału w zysku. Konieczność ustalenia wartości udziału w zysku i przeznaczenie go na opłacenie tych akcji wynika z przepisów ustawy - Kodeks spółek handlowych. Podwyższenie kapitału zakładowego zgodnie z art. 444 § 1 Kodeksu może nastąpić właśnie z zysku.

W przedmiotowym stanie faktycznym podstawą do objęcia akcji przez osoby uprawnione do świadczeń z programu jest podjęcie uchwały w sprawie podziału zysku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy podatnika. Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód stanowiący nadwyżkę między wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji. Warto zauważyć, że art. 24 ust. 11 nie przewiduje żadnych dodatkowych przesłanek, które muszą zostać spełnione, żeby moment opodatkowania dochodu z objętych akcji mógł być umiejscowiony w chwili ich nabycia. Jedynym warunkiem koniecznym jest istnienie uchwały walnego zgromadzenia, jako podstawy do przyznania akcji osobom uprawnionym. Pogląd taki potwierdza także Naczelnik US Warszawa - Ursynów w piśmie z dnia 16 marca 2007 r., w którym stwierdził, że " "moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich otrzymania, gdyż cechą papierów wartościowych jest to, że generują dochód w przyszłości, (...) w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy między ceną nabycia a ceną rynkową. Zatem otrzymanie bezpłatnie (...) akcji (...) spółki w wyniku realizacji praw wynikających z uczestnictwa w programie motywacyjnym (...) nie spowoduje uzyskania przez podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu (...) w momencie nabycia, zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy zaś przychód z tytułu udzielonej przy nabyciu akcji bonifikaty (bezpłatne objęcie) powstanie w momencie sprzedaży tych akcji. Przychód z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych (opodatkowany na zasadach określonych w art. 30b ustawy).

Podobne stanowisko wyraził także Naczelnik US Kraków - Prądnik w interpretacji z 9 czerwca 2006 r., który stwierdził, że nabywając akcje pracownicze po cenach preferencyjnych jak i otrzymując je nieodpłatnie nie uzyskuje się przychodu w momencie ich otrzymania lub nabycia lecz przychód z udzielonego upustu lub nieodpłatnego nabycia akcji będzie skutkował zwiększeniem podstawy opodatkowania w chwili zbycia tych akcji.Wnioskodawca uważa zatem, że objęcie akcji poprzez osoby uprawnione do świadczeń z programu nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w chwili nabycia tych akcji, lecz dopiero w momencie ich sprzedaży, przy spełnieniu przesłanek wynikających z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód z tego tytułu będzie zakwalifikowany do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a), opodatkowany stawką 19% w formie zryczałtowanej zgodnie z art. 30b ust. 1 i 6 i wykazywany w zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast, zgodnie z postanowieniami art. 12 ust. 1 cyt. powyżej ustawy - za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 tejże ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. I tak, zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 4 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (pozostałe zasady ustalania wartości nieodpłatnych świadczeń przedstawione w tym przepisie nie mają zastosowania w omawianym stanie faktycznym).

W opisanym we wniosku stanie faktycznym, przyznanie premii wyrażonej prawem do udziału w zyskach - w sytuacji, gdy nie zostanie ona wypłacona lecz wierzytelność z tego tytułu zostanie zamieniona na emitowane nowe akcje wnioskodawcy o tej samej wartości - nie skutkuje otrzymaniem lub postawieniem do dyspozycji pracowników jakichkolwiek świadczeń. Zatem, w takiej sytuacji po stronie pracowników nie powstanie przychód w momencie przyznania premii (przewidującej tylko prawo do udziału w zyskach), gdyż pracownicy nie uzyskują żadnego przysporzenia majątkowego. Przychód powstanie natomiast w momencie nieodpłatnego objęcia przez pracowników akcji nowej emisji.

Jak wynika bowiem ze stanu faktycznego opisanego we wniosku, pracownicy spółki - zgodnie z uchwałą walnego zgromadzenia - mają możliwość zrealizowania przyznanej premii jedynie poprzez objęcie nieodpłatnie nowych akcji wnioskodawcy, wyemitowanych wyłącznie w tym celu. W takim przypadku przychód (w wysokości wartości ceny rynkowej akcji) powstanie dopiero w momencie nieodpłatnego objęcia przez pracowników spółki akcji nowej emisji. Przychód ten będzie równy dochodowi.

Jednakże, w świetle art. 24 ust. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie spełnione są warunki do zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. pracownicy będą uprawnieni do objęcia akcji na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki i obejmą akcje nowych emisji), to dochód z tytułu objęcia tych akcji nie będzie podlegał opodatkowaniu w momencie ich objęcia.Natomiast w momencie zbycia tychże akcji zastosowanie znajdzie art. 30b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa powyżej, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Jako, że w przedstawionym stanie faktycznym objęcie akcji nastąpi nieodpłatnie - nie będzie podstaw do pomniejszenia przychodu uzyskanego z ich zbycia o wydatki poniesione na ich nabycie.

W związku z powyższym uznaje się stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przestawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.