IBPB2/415-1279/08/CJS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz w zakresie obowiązku doliczenia do podatku zwrotu odliczonej w latach poprzednich wydatków na budowę budynku mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lipca 2008 r. do tut Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz w zakresie obowiązku doliczenia do podatku zwrotu odliczonej w latach poprzednich wydatków na budowę budynku mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni zakupiła działkę budowlaną na współwłasność w dniu 10 października 2000 r. Zniesienie współwłasności nastąpiło w dniu 31 sierpnia 2001 r. Na działce wnioskodawczyni rozpoczęła budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego 13 czerwca 2001 r. Odbiór domu do użytkowania nastąpił 22 listopada 2004 r. W latach 2000-2003 wnioskodawczyni korzystała z odliczeń podatkowych z tytułu tzw. dużej ulgi budowlanej w wysokości:

* 2000 r. - 4.476,78 zł - kwota odliczenia od podatku z tytułu zakupu gruntu;

* 2001 r. - 12.844,86 zł - kwota odliczenia od podatku z tytułu bodowy domu mieszkalnego;

* 2002 r. - 3.373,53 zł - kwota odliczenia z tytułu budowy domu;

* 2003 r. - 12.837,39 zł - kwota odliczenia z tytułu budowy budynku mieszkalnego.

Obecnie wnioskodawczyni w związku z przeprowadzką do innego miasta planuje sprzedać dom wraz z gruntem, a kwotę uzyskaną ze sprzedaży przeznaczyć na zakup domu na rynku wtórnym lub ewentualnie zakup gruntu i budowę nowego domu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wnioskodawczyni będzie musiała zwracać kwoty wyżej wymienionych ulg podatkowych.

Zdaniem wnioskodawczyni, sprzedaż domu nie jest zdarzeniem powodującym obowiązek zwrotu podatku dochodowego uzyskanego w związku z odliczeniem wydatków na jego budowę, zwłaszcza że upłynął już okres 5 lat od uzyskania ulg podatkowych oraz że kwotę uzyskaną ze sprzedaży wnioskodawczyni chce przeznaczyć na zakup nowego domu w innej miejscowości. Od nabytych praw własności do gruntu upłynęło 7 lat i w związku z tym wnioskodawczyni wydaje się, że zobowiązanie podatkowe przedawniło się.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) wprowadzono obowiązujące od 1 stycznia 2007 r., zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak z uwagi na treść przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Dla ustalenia skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że:

* w dniu 10 października 2000 r., wnioskodawczyni nabyła na współwłasność działkę budowlaną;

* w dniu 31 sierpnia 2001 r. nastąpiło zniesienie współwłasności ww. działki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie m.in. nieruchomości jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści wniosku wynika, że wnioskodawczyni przedmiotową nieruchomość nabyła w 2000 r. na zasadzie współwłasności, która została w 2001 r. zniesiona. Z treści wniosku nie wynika jednak w jaki sposób dokonano zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości. Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która po dokonanym podziale przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności udział się nie zwiększa, wówczas datą nabycia nieruchomości jest data nabycia udziału w nieruchomości, a nie data zniesienia współwłasności.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika ponadto, że na nieruchomości tej posadowiony jest budynek mieszkalny oddany do użytkowania w 2004 r.

W tym miejscu nadmienienia wymaga fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, odnieść się zatem należy do przepisów prawa Kodeksu cywilnego. Z art. 46-48 Kodeksu cywilnego wynika, że budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego też sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Odmienna sytuacja prawna występuje tylko w przypadku użytkowania wieczystego gruntu, kiedy na gruncie stanowiącym własność państwową lub gminną może być wzniesiony budynek stanowiący własność wieczystego użytkownika (art. 235 k.c.).

Nie można traktować więc, w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej jak również Kodeksu cywilnego odrębnie sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku.

W świetle powyższego tut. organ podatkowy stwierdza, iż bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie liczony od daty nabycia własności gruntu, a data wzniesienia na tym gruncie budynku pozostaje bez znaczenia.

Reasumując należy stwierdzić, iż przychód ze sprzedaży nieruchomości nabytejw 2000 r. lub 2001 r. (w zależności od sposobu zniesienia współwłasności nieruchomości) nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie skutkuje obowiązkiem uiszczenia 10% zryczałtowanego podatku dochodowego, jako że od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości minęło pięć lat (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ponadto z treści wniosku wynika, ze wnioskodawczyni skorzystała z tzw. dużej ulgi budowlanej, odliczając w latach 2000-2003 od podatku kwoty z tytułu zakupu gruntu oraz budowy budynku mieszkalnego.

Obowiązująca w latach 1992-2001 "duża ulga budowlana" w podatku dochodowym od osób fizycznych polegała na odliczeniu:

* od dochodu uzyskanego w danym roku podatkowym (w okresie od 1992 r. do 1996 r.),

* a od 1997 r. - od podatku

wydatków związanych z zaspokajaniem własnych potrzeb mieszkaniowych.

Zasady odliczania wydatków poniesionych od 1997 r. na wyżej wymienione cele normował art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1997 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.). Przepis ten w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176) stanowił, że podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone m.in. na: zakup gruntu, budowę budynku mieszkalnego (art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) cytowanej wyżej ustawy. Z dniem 1 stycznia 2002 r. w związku ze zmianą art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzoną przez art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych dochodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2001 r. Nr 134, poz. 1509), wyżej wymieniona ulga została zniesiona. Jednakże stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczenia od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r.,a odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku obliczonym za te lata, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w tej ustawie.

Ponadto zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, podatnikom, którzy w latach 1997 r.-2001 r. nabyli prawo do odliczenia od podatku wydatków poniesionych na cele określone wart. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r. przysługuje, na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji - poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r.

W przedmiotowej sprawie, aby ustalić skutki sprzedaży nieruchomości w stosunku do której podatnik korzystał z odliczeń z tzw. "dużej ulgi budowlanej" należy dokonać analizy art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2001 r. Przepis ten stanowił, że jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułu wydatków na własne cele mieszkaniowe, a następnie:

do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, dolicza się odpowiednio kwoty odliczone z tych tytułów.

Zasada zawarta w ww. przepisie obowiązuje nadal zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, który stanowi, że powołany wyżej przepis art. 27a ust. 13 w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. ma zastosowanie do wymienionych w nim zdarzeń powstałych po 1 stycznia 2002 r.

Powyższe oznacza, że w razie zaistnienia okoliczności wymienionych w art. 27a ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2001 r. podatnik ma obowiązek doliczenia do podatku uprzednio odliczonych kwot. Doliczenia dokonuje się w roku, w którym doszło do określonych zdarzeń wymienionych przepisem. Podatnik nie dokonuje zatem żadnych korekt za poprzednie lata, lecz dolicza odliczone wcześniej sumy na bieżąco. Tym samym upływ terminu od dnia dokonania odliczenia pozostaje bez znaczenia dla obowiązku dokonywania doliczeń, nawet jeśli zobowiązanie za rok w którym dokonano odliczenia się przedawniło. Podatnik nie ma bowiem obowiązku korygowania zobowiązania za poprzednie lata. Na podatniku ciąży obowiązek dokonywania doliczenia na bieżąco i obowiązek ten spoczywa na nim bezterminowo tzn. za każdym razem kiedy wystąpi zdarzenie, o którym mowa w art. 27a ust. 13 ustawy będzie miał obowiązek dokonania doliczenia uprzednio odliczonych kwot, bez względu na to ile czasu upłynęło od dokonania odliczenia. Przepisy ustawy zmieniającej z dnia 21 listopada 2001 r. nie przewidują bowiem, aby obowiązek doliczania kwot ograniczać jakimkolwiek okresem. Tym samym w świetle obowiązującego prawa twierdzenia wnioskodawczyni, iż obowiązek doliczenia do podatku uprzednio odliczonych kwot jest warunkowany okresem przedawnienia zobowiązania za okres, w którym dokonano odliczenia nie znajduje absolutnie żadnego uzasadnienia prawnego.

Jednocześnie jednak należy zaznaczyć, że z powołanego przepisu art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. wynika, że podatnik traci prawo do ulgi podatkowej, a tym samym zobowiązany jest do zwrotu wcześniej wykorzystanej ulgi podatkowej w wymienionych w tym przepisie sytuacjach. Przepis ten nie wymienia wśród tychże sytuacji sprzedaży nieruchomości.

Wobec powyższego sprzedaż przedmiotowej nieruchomości z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym dokonana przez wnioskodawczynię nie pociągnie za sobą konieczności doliczenia do podatku kwot poprzednio odliczonych w ramach tzw. dużej ulgi budowlanej.

Stanowisko wnioskodawczyni przedstawione w przedmiotowym wniosku należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ ani sposób wydatkowania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, ani okresy przedawnienia na jakie powołuje się wnioskodawczyni nie mają żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, gdyż brak obowiązku podatkowego w przedmiotowej sprawie wynika z innych przesłanek wskazanych przez organ podatkowy.

W świetle powyższego, należało uznać że, stanowisko wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.