IBPB2/415-118/08/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 16 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wydatkowania uzyskanej w wyniku zamiany działki dopłaty w wysokości 40% wartości zamienianej działki na cele mieszkaniowe i skorzystanie w związku z tym ze zwolnienia z obowiązku zapłaty 10% podatku dochodowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wydatkowania uzyskanej w wyniku zamiany działki dopłaty w wysokości 40% wartości zamienianej działki na cele mieszkaniowe i skorzystanie w związku z tym ze zwolnienia z obowiązku zapłaty 10% podatku dochodowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 21 grudnia 2007 r. wnioskodawczyni i jej mąż posiadający wspólnotę majątkową zawarli ze sp. z o.o. akt notarialny. Akt notarialny polegał na zamianie działek za dopłatą. Wnioskodawczyni podkreśliła, iż działka zbywana miała wartość wyższą od tej na którą dokonano zamiany. W związku z powyższą transakcją małżonkowie otrzymali 40% wartości zbywanej działki, w ściśle określonej w akcie wartości złotówkowej. Zaznaczyła również, iż w 2008 r. minie pięć lat od czasu kiedy wnioskodawczyni wraz z mężem stali się właścicielami zamienianej działki, wobec czego ciąży na nich obowiązek zapłaty 10% zryczałtowanego podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwotę dopłaty stanowiącą 40% wartości zamienianej działki można przeznaczyć na cele mieszkaniowe w ciągu 2 lat i zwolnić się tym samym z zapłaty 10% zryczałtowanego podatku od nieruchomości.

Zdaniem wnioskodawczyni dopłata w wyniku zamiany jest precyzyjnie określona w akcie notarialnym a zatem porównywalnie jak w aktach notarialnych sprzedaży działek. Oznacza to tym samym, że można zwolnić się z zapłacenia 10% podatku od dopłaty przeznaczając tę dopłatę na cele mieszkaniowe, czyli tak jak podatnik dokonujący sprzedaży.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co nastepuje:

Zgodnie z przepisem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku zamiany okres ten odnosi się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Użyte w cytowanym wyżej przepisie pojęcie "odpłatne zbycie" obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własności rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.

Wobec powyższego zamiana nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, mają jednak zastosowanie do przychodów (dochodów) uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r. W sprawie, której dotyczy przedmiotowy wniosek, nabycie działki będącej przedmiotem zamiany nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r., a zatem dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zatem w świetle art. 28 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że uzyskany przychód ze sprzedaży przeznaczy na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8u każdej ze stron umowy przenoszącej własność, jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Zatem przy zamianie działek przychodem jest wartość zbywanej działki wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości rynkowej. (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Jednakże w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z zamiany, z zastrzeżeniem ust. 2:

Dla skorzystania z powyższego zwolnienia decydujące znaczenie ma rodzaj i charakter zamienianych rzeczy (praw). Gdy zatem zamieniana nieruchomość spełniała przesłanki zawarte w cytowanym wyżej przepisie wówczas przysługuje podatnikowi prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, iż w 2007 r. pomiędzy wnioskodawczynią i jej mężem a sp. z o.o. doszło do zamiany działek. Zbycie działki w drodze zamiany nastąpiło przed upływem 5 lat kalendarzowych od czasu kiedy małżonkowie stali się jej właścicielami. W wyniku zawartej w 2007 r. umowy zamiany wnioskodawczyni wraz z mężem przeniosła na rzecz sp. z o.o. swoją działkę, a w zamian otrzymała inną działkę. Ponieważ zamieniana działka będąca własnością małżonków posiadała wyższą wartość niż ta, którą otrzymali w drodze zamiany, w związku z tym małżonkowie otrzymali dopłatę w wysokości 40% wartości zbywanej działki. W wyniku dokonanej transakcji zamiany działek otrzymaną nadwyżkę wartości zamienianej działki w wysokości 40% wnioskodawczyni chciałaby przeznaczyć na cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze powyżej przedstawione uregulowania prawne oraz opisany we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż przychodem zbywanej w drodze zamiany działki jest wartość całej działki wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Otrzymana w wyniku umowy zamiany dopłata w wysokości 40% wartości zamienianej przez wnioskodawczynię i jej męża działki, może zostać przeznaczona na cele mieszkaniowe, jednakże nie będzie korzystać z tego tytułu ze zwolnienie określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Bowiem jak już wskazano, ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32a ww. ustawy jednoznacznie wskazał, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane m.in. z zamiany, gruntu, udziału w gruncie związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a), natomiast z przedmiotowego wniosku nie wynika by przedmiotem zamiany było prawo własności czy też udział w takim prawie związane z budynkiem. Tym samym wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32a ww. ustawy. Oznacza to zarazem, iż przychód uzyskany z zamiany podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy, bez względu na to na jakie cele będzie przeznaczony.

Należy dodać, iż uzyskany z zamiany przychód podlega opodatkowaniu bez względu na to czy wnioskodawczyni przeznaczy go na cele mieszkaniowe w ciągu 2 lat od daty zamiany.

Możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym we wniosku pisze wnioskodawczyni wynika z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) (tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Powołany powyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż wolne od podatku są przychody uzyskane wyłącznie ze sprzedaży nieruchomości. Natomiast przychód uzyskany z zamiany podlega zwolnieniu na podstawie innego przepisu prawa tj. art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Należy również zauważyć, że pomimo iż skutki podatkowe umowy zamiany nieruchomości i sprzedaży nieruchomości są podobne, gdyż w wyniku zawartej umowy sprzedaży czy też zamiany następuje przeniesienie prawa własności, to umowa sprzedaży nie jest jednak nigdy umową zamiany. Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego jedynie niektóre uregulowania prawne dotyczące umowy sprzedaży można stosować odpowiednio do umowy zamiany. Nie dotyczy to jednak bezwarunkowo przepisów prawa podatkowego. Tak więc z punktu wiedzenia przepisów prawa podatkowego nie można utożsamiać umowy zamiany z umową sprzedażą, czemu ustawodawca dał wyraz formułując dwie odrębne podstawy prawne tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 regulujący kwestię zwolnienia z podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości oraz art. 21 ust. 1 pkt 32a regulujący kwestię zwolnienia z podatku przychodu uzyskanego z zamiany.

Wobec powyższego zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy ma zastosowanie wyłącznie do podatników, którzy uzyskali przychód z odpłatnego zbycia w drodze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), co wprost wynika z jego treści. Oznacza to zarazem, iż powyższy przepis nie ma zastosowania do przychodów uzyskanych w drodze zamiany nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała ul. Traugutta 2a.