IBPB2/415-1080/08/MK - Wartość świadczenia ponoszonego przez pracodawcę w związku z zapewnieniem swoim pracownikom dojazdów do pracy i z pracy jako opodatkowany przychód pracownika.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 11 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych ponoszenia przez pracodawcę kosztów dowozu pracowników do pracy i z pracy - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych ponoszenia przez pracodawcę kosztów dowozu pracowników do pracy i z pracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku ze zmianą swojej siedziby z jednej miejscowości do drugiej w 2007 r., a tym samym zmiany miejsca pracy dla wielu pracowników wnioskodawca postanowił od 2008 r. uregulować kwestię dowozu do pracy swoich pracowników z okolic byłej siedziby do miejscowości, gdzie znajduje się nowa siedziba. Zgodnie z zawartymi umowami o pracę pracownicy jako miejsce pracy mają wskazany adres nowej siedziby. Jednakże w związku z brakiem bezpośredniej komunikacji pomiędzy miastem starej siedziby i miejscowościami wokół niej - a miastem gdzie znajduje się nowa siedziba, pracownicy nie są w stanie dojechać na czas do pracy. Niezależnie od tego, wobec dużych braków kadrowych wnioskodawca nie jest w stanie przyjmować tylko pracowników z rejonu nowej siedziby, a przyjmowanie pracowników z miast z okolic byłej siedziby wywołuje skutek w postaci żądań pracowników podwyższenia im wypłaty z powodu zwiększonych realnych kosztów dojazdów. Powstały problem zamyka się więc w kwestii organizacyjnej (notoryczne spóźnienia i brak możliwości realizacji zadań po godzinach z powodu braku realnego transportu miejskiego) oraz w kwestii finansowej polegającej na eskalacji żądań płacowych związanych z kosztem i czasem traconym na ten dojazd i powrót do miejsc zamieszkania. W związku z tym wnioskodawca postanowił uregulować ten problem poprzez regulaminowy (zgodnie z wpisem do regulaminu pracy) obowiązek pracodawcy zapewnienia pracownikom z konkretnych wybranych miast zapewnienia dowozu w postaci otwartych przez wnioskodawcę "linii" dowozu pracowników. Polega to na tym, iż wynajęty przez wnioskodawcę transport kursuje w konkretnych godzinach porannych i popołudniowych dowożąc i rozwożąc pracowników do pracy. Transport wnioskodawca opłaca ryczałtowo wg przejechanych kilometrów bez względu na ilość przewożonych osób. Czasami jest ich więcej, czasami mniej. Czasami dany pracownik wsiada na wybranym przystanku, a czasem na innym w zależności od jego potrzeb lub sytuacji, gdzie dojechał dostępnym mu środkiem komunikacji miejskiej. Sytuacja ta powoduje, iż wnioskodawca nie jest w stanie w żadnym wypadku ustalić, ile kilometrów przejeżdża dany pracownik w danym miesiącu, gdyż istnieje także możliwość ustalenia trasy na następny dzień z kierowcą przez samych uczestników kursu (sytuacja taka ma miejsce sporadycznie).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy pomimo absolutnego braku możliwości ustalenia ilości przejechanych przez pracownika w danym miesiącu kilometrów, a co za tym idzie czy pomimo braku możliwości przypisania mu wartości świadczenia z tytułu dowozu go do pracy wnioskodawca powinien dokonywać opodatkowania wartości przychodu wynikającego z podzielenia wartości usługi transportowej na wszystkich pracowników potencjalnie dojeżdżających do pracy pomimo tego, iż niektórzy w danym dniu mogą nie jechać tym transportem, lecz np. własnym samochodem.

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Jednocześnie wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Według wnioskodawcy nieodpłatny transport pracowników nie wywołuje po stronie pracowników świadczenia, gdyż nie jest możliwym przypisanie poszczególnym pracownikom konkretnej wartości tego świadczenia z powodów opisanych wyżej. Nie jest możliwym wprowadzenie metody obliczania tej wartości świadczenia, gdyż pracownicy korzystają z przewozu w sposób bardzo przypadkowy co do miejsca wsiadania, wysiadania i dni, w których z niego korzystają. Zdaniem wnioskodawcy, jeżeli nie jest możliwym ustalenie wartości świadczenia przypadającego na podatnika nie jest możliwym ustalenie podstawy opodatkowania takiego nieodpłatnego świadczenia u pracowników. Problematycznym jest także zdaniem wnioskodawcy w kontekście np. wyroku WSA z 12 lutego 2004 r. sygn. III SA/Wa 1150/2002 uznanie ww. świadczeń jako nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracowników, gdyż de facto zapewnienie im przewozu korzystne jest przede wszystkim dla pracodawcy z powodów wymienionych wyżej. Pracownik w przypadku niemożności dojazdu lub w przypadku, gdyby dojazd środkami komunikacji miejskiej był dla niego nie do zaakceptowania, zwolniłby się z pracy. Udostępnienie mu przez pracodawcę darmowego transportu nie poprawia jego sytuacji finansowej i jest takim samym udogodnieniem jak usprawnienie pracy przy pomocy lepszego sprzętu komputerowego czy lepszej maszyny. Według wnioskodawcy działania firmy mają zapobiec eskalacji ewentualnych żądań pracowników co do podwyżek z powodu kosztów dojazdu do pracy. Taka podwyżka zrekompensowana poprzez skorzystanie przez pracownika w zeznaniu rocznym z podania realnych kosztów dojazdu na podstawie biletów okresowych i tak nie podlegałaby opodatkowaniu, bo wartość przychodu pokryta by była kosztami uzyskania przychodu. W kontekście powyższego powstaje wątpliwość, czy wspomniane świadczenia stanowią jakiekolwiek wzbogacenie czy przysporzenie majątkowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, iż źródłami przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. A zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy - o ile nie stanowi dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku w drodze rozporządzenia Ministra Finansów - podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem takim jest również wartość zindywidualizowanego świadczenia w postaci dowozu pracownika do pracy jak i z pracy na koszt pracodawcy. Pracownik otrzymuje bowiem konkretną korzyść finansową w postaci możliwości skorzystania z oferowanego przez pracodawcę transportu. Tym samym pracownik otrzymał świadczenie, które spowodowało u niego przysporzenie w majątku w postaci możliwości korzystania z usług, za które nie zapłacił.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca z konkretnych wybranych miast zapewnia pracownikom dowóz do pracy i z pracy. Transport opłacany jest ryczałtowo wg przejechanych kilometrów bez względu na ilość przewożonych osób. Należy zauważyć, iż nieodpłatnym świadczeniem wnioskodawcy na rzecz jego pracowników nie jest faktyczne skorzystanie przez pracowników z przejazdu, lecz sam fakt zapewnienia im dojazdu do pracy i z pracy. W związku z tym przychodem nie będzie wartość faktycznie wykorzystanych usług przewozowych, lecz wartość świadczenia uzyskiwanego przez pracownika jakim jest możliwość skorzystania z takich usług. O powstaniu obowiązku podatkowego po stronie pracownika nie decyduje ile razy pracownik faktycznie skorzystał z przewozu zorganizowanego przez zakład pracy (np. w ramach umowy zawartej z przewoźnikiem), ale sam fakt otrzymania od pracodawcy świadczenia w postaci możliwości korzystania z takiej usługi. Oznacza to, że problemy związane z ustaleniem ilości faktycznie przejechanych przez pracownika k.m. pozostają bez wpływu na powstanie u pracownika przychodu. Pracownik otrzymuje bowiem świadczenie w postaci możliwości korzystania z usługi, i o ile nie odmówił pracodawcy przyjęcia takiego świadczenia, tzn. że je przyjął i ma z tego tytułu przysporzenie.

W związku z powyższym należy uznać, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na dowożeniu do pracy i z pracy, uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z określonych świadczeń, ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej. Jak wynika z przepisu art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu. Wartość świadczeń opłaconych za pracownika pracodawca ma obowiązek doliczać do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z art. 31, 32 i 38 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić należy, iż wobec zryczałtowanej formy dokonywania rozliczeń z firmą przewozową fakt skorzystania, bądź nie przez pracownika z oferowanej usługi pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania wskazanych świadczeń. Pracownik otrzymuje nieodpłatne świadczenie w miesiącu, za który wnioskodawca wykupił przewóz w środkach transportu. Opłata taka jest bowiem formą zapłaty za usługi. Ryczałtowy sposób rozliczenia usługi z przewoźnikiem nie może być podstawą odstąpienia od ustalenia przychodu po stronie pracownika. Pracodawca doskonale wie komu udziela świadczenia w postaci dowozu do pracy i z pracy, zna bowiem swoich pracowników z imienia i nazwiska i wie którzy wyrażają chęć skorzystania z dowozu do pracy. W tym stanie rzeczy ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników mają zatem charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego.

W świetlne powyższych przepisów prawa i zaistniałego stanu faktycznego stwierdza się, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.