IBPB2/415-1052/08/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Izby w S., przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 4 czerwca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umów cywilnoprawnych przy realizacji projektów finansowanych ze środków Unii Europejskiej - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umów cywilnoprawnych przy realizacji projektów finansowanych ze środków Unii Europejskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca realizuje dwa programy unijne, jeden finansowany ze środków Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR), Priorytet 2 - Wzmacnianie Rozwoju Zasobów Ludzkich w regionach, Działanie 2.5 - Promocja Przedsiębiorczości oraz drugi ze środków pochodzących z programów operacyjnych (SPO-WKP) Działanie 1.2.1 okres finansowania na lata 2004-2006. Powyżej wymienione programy realizowane są ze środków pomocowych z funduszy strukturalnych (75%) i współfinansujących krajowych środków budżetowych (25%). Całość środków przekazywana jest przez stronę umowy Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości S.A. tzw. "Instytucję Wdrażającą". W ramach priorytetu 2 wnioskodawca otrzymał środki na szkolenie ludzi, którzy chcieli założyć własną działalność gospodarczą. Na rzecz realizacji tego programu otrzymał dofinansowanie na bieżącą działalność, tj. opłatę czynszów, telekomunikację, zakup materiałów biurowych i szkoleniowych, reklamę, catering na szkolenia, a także środki na opłacenie wykładowców oraz doradców, a także kadry realizującej projekt. Wnioskodawca otrzymał również środki na wypłaty jednorazowych dotacji inwestycyjnych oraz wsparć pomostowych (na pokrycie składek ZUS) dla uczestników szkolenia, którzy założyli po szkoleniu działalność gospodarczą. Refundacja poniesionych wydatków (związanych z bieżącą działalnością oraz wypłaconymi wsparciami i jednorazowymi dotacjami inwestycyjnymi) następowała po przedłożeniu i zaakceptowaniu wniosków o płatność. Ponadto u wnioskodawcy znajduje się punkt konsultacyjny utworzony w ramach Działania 1.2.1 SPO-WKP, w którym to punkcie osoby prowadzące działalność gospodarczą mogą uzyskać bezpłatnie informacje z zakresu np. aspektów realnych prowadzonej działalności gospodarczej. Na utworzenie punktu wnioskodawca również otrzymuje, po zaakceptowaniu wniosku, refundację kosztów bieżącej działalności, takich jak czynsze, wynagrodzenia, delegacje służbowe, zakup materiałów biurowych, reklamę itp.

W związku z powyższym m.in. zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenia osób (koordynatora, asystenta, doradcy, szkoleniowca) zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umów cywilnoprawnych przy realizacji ww. projektów będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca, otrzymane środki w ramach wyżej opisanych programów potraktował jako przychody korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jego zdaniem, powołany przepis definiuje źródła pochodzenia środków, a zatem z punktu widzenia wskazanego zwolnienia istotne jest źródło pochodzenia środków, ich charakter bezzwrotny, podstawa przyznania oraz fakt bezpośredniej realizacji celu programu, na jaki zostały przyznane. Ponadto wnioskodawca zauważa, że generalną zasadą funduszy finansowanych przez Unię Europejską jest wyłączenie z opodatkowania podatkiem dochodowym środków otrzymanych w ramach dotacji, środki te mają bowiem finansować działania popierane przez Unię w ramach programów, a nie budżety poszczególnych państw poprzez podatki. Biorąc powyższe pod uwagę bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu prefinansowania.

Zdaniem wnioskodawcy, wynagrodzenia osób zatrudnionych przy realizacji projektu podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według niego bez znaczenia jest czy środki wypłacane są bezpośrednio beneficjentom, czy też pośrednio jako refundacja wcześniej poniesionych wydatków. Argumentując powyższe wnioskodawca powołał się na stanowisko, które zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku sygn. akt I SA/Kr 1418/06 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku sygn. akt III SA/Wa 2165/07 z dnia 27 marca 2008 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca realizuje dwa programy unijne, jeden finansowany ze środków Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR), Priorytet 2 - Wzmacnianie Rozwoju Zasobów Ludzkich w regionach, Działanie 2.5 - Promocja Przedsiębiorczości oraz drugi ze środków pochodzących z programów operacyjnych (SPO-WKP) Działanie 1.2.1 okres finansowania na lata 2004-2006.

Wsparcie Wspólnoty dla Polski w latach 2004 -2006 było i jest realizowane przede wszystkim za pomocą jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych (SPO) oraz wielofunduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR). Oba ww. programy należą do programów operacyjnych, które służą realizacji Narodowego Planu Rozwoju na lata 2004 - 2006 o czym stanowi przepis art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem w celu realizacji Planu tworzy się:

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy regionalne programy operacyjne są finansowane z publicznych środków krajowych lub współfinansowane z publicznych środków wspólnotowych.

Określenie "publiczne środki wspólnotowe", w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy, oznacza środki finansowe pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego, w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich z Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej (EFOiGR) oraz zmieniających i uchylających niektóre rozporządzenia, rozporządzeniu w sprawie Instrumentu Finansowego Wspierania Rybołówstwa oraz rozporządzeniu ustanawiającym Fundusz Spójności, ujęte w załączniku do ustawy budżetowej (zob. załącznik nr 10), służące realizacji Narodowego Planu Rozwoju.

Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) nr 1260/1999, dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206).

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy o Narodowym Planie Rozwoju ubiegający się o dofinansowanie z publicznych środków wspólnotowych projektów w ramach programów, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1-3 (w tym regionalnych programów operacyjnych), składa wniosek do instytucji zarządzającej, instytucji wdrażającej albo zarządu województwa, zgodnie z systemem realizacji określonym w tych programach.

Dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych, stosownie do art. 27 ust. 1 tej ustawy polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust. 7, części wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii.

Zatem dotacja środków unijnych następuje po wykonaniu określonego projektu lub jego etapu, po przedstawieniu dowodów świadczących o poniesionych przez beneficjenta wydatkach. Warunkiem niezbędnym przekazania przez Komisję Europejską refundacji poniesionych wydatków jest weryfikacja i potwierdzenie wniosków o płatność przez poszczególne instytucje zaangażowane w proces przepływu środków.

Zgodnie z wyżej powołanymi przepisami, jednostki realizujące projekty współfinansowane z funduszy strukturalnych mogą ubiegać się o środki na prefinansowanie. Beneficjent pomocy otrzymuje środki pożyczone z budżetu państwa, a nie pochodzące wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej z budżetu Unii Europejskiej, a tylko takie pochodzenie środków finansowych warunkuje zwolnienie z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym. Opodatkowanie bądź zwolnienie z opodatkowania dochodów osób zatrudnionych przy realizacji programu uzależnione jest więc od tego, z jakich środków nastąpiła ich wypłata. Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Należy wskazać, iż od 2007 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. nowelizujące ustawę o finansach publicznych, które zmieniają zasady finansowania programów operacyjnych, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Jednakże przepis przejściowy art. 20 ustawy nowelizującej ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2006 r. Nr 249, poz. 1832) wyraźnie przewiduje, iż znowelizowane przepisy nowelizujące ustawę o finansach publicznych nie będą miały zastosowania do programów i projektów realizowanych w ramach Narodowego Planu Rozwoju 2004-2006. Wobec powyższego od 2007 r. zasady finansowania kontynuowanych programów operacyjnych w ramach Narodowego Planu Rozwoju pozostają takie same jak w 2006 r.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przepisy prawa należy stwierdzić, iż wynagrodzenia osób fizycznych (koordynatora, asystenta, doradcy, szkoleniowca) zatrudnionych przez wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę i umowy zlecenia w związku z realizacją ww. projektów finansowanych ze środków Unii Europejskiej nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w momencie ich wypłaty nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w tym przepisie. Powyższe oznacza, że od dochodów ze stosunku pracy wnioskodawca, jako płatnik ma obowiązek poboru zaliczek na podatek, stosownie do przepisu art. 31 i 32 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odpowiednio od dochodów z umów cywilno - prawnych (umowy zlecenia i o dzieło), stosownie do przepisów art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez wnioskodawcę wyroków WSA stwierdza się, iż orzeczenia Sądu nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.