IBPB1/415-91/07/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana K przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2007 r. (data wpływu do tut. Biura - 31 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

W dniu 31 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na terytorium Polski i Republiki Czeskiej. Miejscem jego zamieszkania jest Polska, w której znajduje się ośrodek jego interesów życiowych. Podstawowym przedmiotem prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej przedsiębiorcy jest handel towarami. Przychód z działalności prowadzonej na terytorium Polski opodatkowany jest wg 19 % stawki liniowej.W dniu 7 lutego 2007 r. podatnik otrzymał pozwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Czech.W ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej podatnik dokonuje sprzedaży towarów zarówno do krajów Unii Europejskiej, w tym do prowadzonego przez siebie podmiotu na terenie Republiki Czeskiej jak i do krajów spoza Unii. Towary sprzedane podmiotowi prowadzonemu przez podatnika na terenie Czech podlegają dalszej odsprzedaży w Czechach

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W którym momencie i w którym państwie należy rozpoznać podatkowy przychód i koszt z tytułu dostawy wewnątrzunijnej towarów z Polski do czeskiego podmiotu gospodarczego oraz z tytułu dokonywania sprzedaży przez czeski podmiot gospodarczy w Czechach.

Zdaniem wnioskodawcy wystawiając fakturę dla czeskiego podmiotu gospodarczego dokumentującą dostawę wewnątrzunijną może rozpoznać przychód wg danych z faktury i koszt wg wartości magazynowej wydanych towarów a osiągnięty zysk od razu uwzględnić w wyniku podatkowym przedsiębiorcy w Polsce. Równocześnie podatkowe koszty zarządzania i ogólne koszty administracyjne ponoszone przez przedsiębiorcę w Polsce stanowią w całości koszty podatkowe uwzględniane w wyniku podatkowym w Polsce. Wybrana przez podatnika stała 19 % stawka podatku dochodowego od osób fizycznych powoduje, że dochód osiągnięty przez czeski podmiot gospodarczy z działalności gospodarczej w Czechach nie wpływa na wysokość podatku przedsiębiorcy w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dochodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej na terytorium Polski i Republiki Czeskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przy czym w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy - za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Wyżej wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

W świetle postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody z działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w innym państwie tylko wtedy, gdy działalność ta jest wykonywana poprzez położony w tym państwie zakład.

W myśl art. 5 ust. 1 umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189) w rozumieniu wyżej wskazanej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 7 ww. umowy zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z art. 7 ust. 2 ww. umowy wynika, iż z zastrzeżeniem postanowień ust. 3 jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem. Jednocześnie art. 7 ust. 3 tejże umowy wskazuje, iż przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się potrącenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym leży zakład, czy gdzie indziej.

Jeżeli w Umawiającym się Państwie istnieje zwyczaj ustalania zysków zakładu przez podział całkowitych zysków przedsiębiorstwa na jego poszczególne części, żadne postanowienie ustępu 2 nie wyklucza ustalenia przez to Umawiające się Państwo zysku do opodatkowania według zwykle stosowanego podziału. Sposób stosowanego podziału zysku musi jednak być taki, że wynik był zgodny z zasadami zawartymi w niniejszym artykule (art. 7 ust. 4 ww. umowy).W myśl natomiast art. 7 ust. 5 cyt. umowy wynika, iż nie można przypisać zakładowi zysku tylko z tytułu samego zakupu dóbr lub towarów przez ten zakład dla przedsiębiorstwa (art. 7 ust. 5).Jednocześnie z art. 7 ust. 6 ww. umowy wynika, iż ustalanie zysków zakładu powinno być dokonywane każdego roku w ten sam sposób, chyba że istnieją uzasadnione powody, aby postąpić inaczej.

Zgodnie z przedstawionym w sprawie stanem faktycznym i wskazanymi powyżej przepisami prawa uznać należy, iż wnioskodawca prowadzi na terenie Republiki Czeskiej działalność gospodarczą przez położony tam zakład. Dlatego też uzyskane dochody z tej działalności mogą być opodatkowane w obu państwach.

W sytuacji powyższej znajduje zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania określona w art. 24 ust. 1 lit. a) ww. umowy, z którego wynika, iż jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami umowy może być opodatkowany w Republice Czeskiej, to Polska zwolni taki dochód lub majątek od opodatkowania. Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania. Jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją.

W przypadku zatem, gdy podatnik w Polsce prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wg 19% stawki liniowej oraz równocześnie osiąga dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w Czechach, zwolnione z opodatkowania w Polsce w świetle postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to dochód ten nie będzie miał wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego podatnika w Polsce z uwagi na brak progresywnej skali opodatkowania w tym przypadku.

Zauważa się ponadto, iż skoro dochody (stanowiące różnicę pomiędzy uzyskanymi przychodami i poniesionymi kosztami uzyskania tychże przychodów) z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej na terytorium Republiki Czeskiej nie mają wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego wnioskodawcy w Polsce, to również poniesione na terytorium Republiki Czeskiej koszty uzyskania przychodów, nie mogą zostać uwzględnione przy ustaleniu dochodów uzyskanych w Polsce.

Przedstawiona powyżej interpretacja jest zgodna ze stanowiskiem Ministra Finansów wynikającym z postanowienia z dnia 8 października 2007 r. nr DD4/033-0511/MM/07/896 w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie postanowień umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Nie sposób jednakże zgodzić się z przedstawionym we wniosku stanowiskiem podatnika, iż wystawiając fakturę dla czeskiego podmiotu gospodarczego, dokumentującą dostawę wewnątrzunijną może rozpoznać przychód wg danych z faktury i koszt wg wartości magazynowej wydanych towarów a osiągnięty zysk od razu uwzględnić w wyniku podatkowym przedsiębiorcy w Polsce.Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 22 ust. 1 ww. ustawy - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jak już wskazano, wnioskodawca na terytorium Republiki Czeskiej, prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Przekazując towary handlowe z pozarolniczej działalności gospodarczej wykonywanej w Polsce na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium Republiki Czeskiej, wnioskodawca nie dokonuje ich sprzedaży, zważywszy, iż wnioskodawca nie może być równocześnie ich sprzedawcą i kupującym, dokonując w istocie jedynie ich przesunięcia.Powyższe działanie winno być przy tym neutralne podatkowo. Oznacza to, iż przesunięcie towaru do zakładu w ramach którego prowadzona jest działalność gospodarcza na terytorium Republiki Czeskiej, nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce, jednocześnie wydatki poniesione na nabycie towarów handlowych, które uległy przesunięciu - nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów tejże działalności. W konsekwencji, jeżeli wydatki poniesione na nabycie towarów handlowych zostały zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej na terenie Polski pozarolniczej działalności gospodarczej, a następnie podatnik podjął decyzję o ich przesunięciu na potrzeby prowadzonego na terytorium Republiki Czeskiej zakładu, obowiązany jest do ich wyksięgowania w prowadzonych księgach podatkowych.

Odnosząc się natomiast do stanowiska podatnika, sprowadzającego się do twierdzenia, iż podatkowe koszty zarządzania i ogólne koszty administracyjne ponoszone przez przedsiębiorcę w Polsce stanowią w całości koszty podatkowe, uwzględniane w wyniku podatkowym w Polsce, zauważyć należy, iż koszty powyższe winny być ustalane w szczególności z uwzględnieniem:

- art. 7 ust. 3 ww. umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, zgodnie z którym, przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się potrącenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym leży zakład, czy gdzie indziej,- ogólnej przesłanki zaliczania wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, określonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednocześnie należy, iż rozpoznanie momentu uzyskania przychodów prowadzonej na terenie Republiki Czeskiej działalności gospodarczej oraz momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów tejże działalności w związku z zakupem towarów dokonanym na terenie Polski, a przekazanych następnie do Republiki Czeskiej, winno nastąpić zgodnie z obowiązującymi tam przepisami prawa, do interpretacji których Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów nie jest upoważniony.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko wnioskodawcy w części dotyczącej momentu uzyskania przychodu i poniesienia kosztów z tytułu dostawy towarów pomiędzy działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika na terytorium Polski a działalnością gospodarczą prowadzoną na terytorium Republiki Czeskiej uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.