IBPB1/415-822/08/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana B., przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 16 października 2008 r.), uzupełnionym w dniu 8 grudnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 października 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 25 listopada 2008 r. wezwano do jego uzupełnienia.

W dniu 8 grudnia 2008 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca z dniem 30 września 2008 r. zakończył działalność gospodarczą w Spółce jawnej, funkcjonującej od czerwca 1990 r. Zgodnie z umową Spółki spłata udziałów w uzgodnionej w oparciu o wycenę firmy wysokości nastąpi w okresie 30 października 2008 r. do 31 grudnia 2011 r.

W uzupełnieniu wniosku wskazano m.in., iż:

* z dniem 30 września 2008 r. wnioskodawca wystąpił z pięcioosobowej spółki jawnej,

* rozliczenie udziału, zgodnie z postanowieniami umowy spółki, nastąpi wyłącznie w formie pieniężnej,

* spłata udziałów nastąpi w ratach, w ciągu kilku kolejnych lat, w tym kwota 56.000 zł płatna do dnia 31 października 2008 r. a pozostała kwota płatna w równych miesięcznych ratach,

* w dniu 23 października 2008 r. wnioskodawca zarejestrował jednoosobową działalność gospodarczą,

* pieniądze pochodzące z wypłaty udziałów zostaną wykorzystane w całości bądź w części w nowej działalności,

* kapitał zakładowy spółki jawnej powstał w całości z kumulacji zysku po opodatkowaniu przez 18 lat działalności,

* 20% udziału wnioskodawcy wynosi ok. 400.000 zł,

* różnicę pomiędzy ww. kwotą a łączną kwotą udziału wnioskodawcy stanowi wartość nieruchomości będących własnością spółki, według wyceny firmy sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę,

wspólnicy spółki korzystali z uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, zgodnie z art. 44 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1 Opodatkowanie całości wypłacanych udziałów jest bezzasadne, wszak powstawały one z corocznie opodatkowanych kwot dochodu w trakcie 18 - letniej działalności. Wypłata udziałów powinna być wolna od opodatkowania analogicznie do wypłat z zysku dla wspólników spółki jawnej. Nie stanowi ona przysporzenia majątkowego a jedynie wydzielenie ze spółki części udziału wspólnika. Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca przytacza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 23 marca 2007 r. sygn. akt I SA/KE 72/07.

Ad. 2 Stanowisko w zakresie pyt. 1 wyklucza dywagacje na temat pyt. 2. Zakładając jednak, iż stanowisko organu wydającego interpretację jest odmienne, wnioskodawca chciałby mieć możliwość zaplanowania przyszłej działalności (deklarowania wpływów z poprzedniej działalności na rozwój nowej).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem k.s.h.) spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 k.s.h. spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Zgodnie z art. 65 § 1 k.s.h. w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki (jawnej) wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Jako dzień bilansowy przyjąć należy - w przypadku wypowiedzenia - ostatni dzień roku obrotowego, w którym upłynął termin wypowiedzenia (art. 65 § 2 pkt 1 k.s.h.). Z kolei w myśl art. 65 § 3 k.s.h. udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze.

Spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada zdolności prawnej. Tym samym z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki a nie spółka.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy). W konsekwencji każdy ze wspólników spółki jawnej oblicza odrębnie dochód z udziału w tejże spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza oraz kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw (art. 18 ww. ustawy). Zauważyć przy tym należy, iż zawarte w ww. przepisie wyliczenie praw majątkowych nie stanowi katalogu zamkniętego. Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa, nie wymienione w tym przepisie.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy - wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca wystąpił z pięcioosobowej spółki jawnej. W związku z tym wnioskodawcy przysługiwało prawo do zwrotu wartości ustalonego udziału kapitałowego, który stanowi dla wnioskodawcy przysporzenie majątkowe, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Wartość udziału kapitałowego przypadającego na wspólnika występującego ze spółki ustala się poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą spółki, tj. wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość, jaką można uzyskać za spółkę). Bilans ten winien zawierać wszystkie składniki materialne i niematerialne (wg cen rynkowych), które mają wartość wymierną w pieniądzu. Zatem wartość udziału kapitałowego należnego występującemu ze spółki wspólnikowi jest ustalana na podstawie bilansu sporządzonego według cen rynkowych.

Przychód uzyskany z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej zaliczyć należy do źródła określonego w ww. art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jako przychód z praw majątkowych. Przy czym, mając na względzie cyt. wyżej art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, opodatkowaniu podlegać będzie jedynie nadwyżka wartości ustalonego udziału kapitałowego ponad wartość wniesionego wkładu. Nie ma przy tym znaczenia wcześniejsze opodatkowanie dochodów uzyskanych w ramach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki przez jej wspólników.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r.).

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Zatem dochody z praw majątkowych, a więc także te uzyskane z tytułu wystąpienia wspólnika ze Spółki jawnej, podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy, skalą podatkową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż udział kapitałowy będzie wypłacany wnioskodawcy w ratach, przez kilka kolejnych lat. Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wg obowiązującej skali podatkowej w danym roku podatkowym będą podlegały tylko te środki, które wnioskodawca otrzyma do dyspozycji w danym roku podatkowym. Rozliczane one będą w zeznaniu rocznym, składanym do dnia 30 kwietnia następnego roku. Podstawą opodatkowania będzie natomiast dochód ustalony jako różnica pomiędzy uzyskanym przychodem a kosztami jego uzyskania. W przedstawionym stanie faktycznym podstawą opodatkowania będzie zatem uzyskana przez wnioskodawcę z tytułu wystąpienia jako wspólnika ze Spółki jawnej w danym roku podatkowym kwota pieniężna, ponad wartość wniesionego wkładu, pomniejszona o wydatki, które ewentualnie zostały poniesione w związku z wystąpieniem wspólnika ze Spółki.

Z uwagi na powyższe stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 24 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim. Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:

Podatek od dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 3, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% tego dochodu. Podatek jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności, a w przypadku podatników, którzy wybrali kwartalny sposób wpłacania zaliczek - w terminie płatności zaliczki za ostatni kwartał prowadzenia działalności. W tym przypadku podatnik jest obowiązany w terminie płatności tego podatku złożyć w urzędzie skarbowym spis pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, w tym także dzieł sztuki, eksponatów muzealnych i aparatury audiowizualnej, niebędących środkami trwałymi, wycenionych według cen zakupu, jeżeli wydatki na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (art. 44 ust. 4 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika jednakże, iż wnioskodawca po wystąpieniu ze spółki jawnej prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach jednoosobowej działalności. Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przypadku kontynuowania przez wnioskodawcę po wystąpieniu ze spółki jawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (niezależnie od formy jej prowadzenia oraz zakresu działalności), nie wystąpi po jego stronie obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku od remanentu, bowiem nie wygaśnie u niego źródło przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach ul. Prosta 10, 25 - 366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.