IBPB1/415-806/08/RM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani D., przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 13 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodów i kosztów ich uzyskania dla wspólnika spółki komandytowej w związku ze sprzedażą przez tę spółkę niezabudowanych nieruchomości, wniesionych do niej w formie wkładu niepieniężnego - jest prawidłowe.

W dniu 13 października 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodów i kosztów ich uzyskania dla wspólnika spółki komandytowej w związku ze sprzedażą przez tę spółkę niezabudowanych nieruchomości, wniesionych do niej w formie wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni wniosła do spółki komandytowej w formie wkładu niepieniężnego niezabudowane nieruchomości. Wartość przedmiotowych nieruchomości na dzień ich wniesienia aportem została określona według cen rynkowych przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego. Aktualnie spółka komandytowa rozważa zbycie nieruchomości, które zostały wniesione aportem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest obliczanie przychodów i kosztów wspólnika spółki komandytowej na podstawie zysku rachunkowego spółki wynikającego z transakcji zbycia nieruchomości i stosownie do udziału wspólnika w zyskach spółki.

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. W konsekwencji opodatkowane w spółce komandytowej są dochody poszczególnych wspólników (osób fizycznych) a nie samej spółki. Skutki podatkowe zbycia nieruchomości przez spółkę komandytową należy więc oceniać w niniejszej sytuacji w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f.).

Z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku Jednocześnie przychody te łączy się z innymi przychodami, jeśli są opodatkowane według skali podatkowej (podatnik nie wybrał opodatkowania stawką liniową z art. 30c u.p.d.o.f.).

Mając na uwadze cytowany powyżej przepis należy zauważyć, że spółka osobowa ma na celu osiągnięcie określonego celu gospodarczego przez wspólników, a jej majątek stanowi wspólność łączną i nie można go podzielić w czasie trwania spółki. Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. wynika przy tym, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi.

Artykuł 9 ust. 2 u.p.d.o.f. stwierdza, że dochodem ze źródeł przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami jego uzyskania. Art. 24 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. stanowi dodatkowo, że dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że jeśli przedmiotem zbycia będzie nieruchomość gruntowa (tak jak w niniejszym przypadku) dochodem będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Z chwilą bowiem wniesienia przedmiotowych nieruchomości do spółki stały się one środkiem trwałym wykorzystywanym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi natomiast na fakt, że wartość początkową stanowi wartość rynkowa nieruchomości z dnia ich wniesienia aportem do spółki komandytowej (według wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego) należy uznać, iż dochód powinien zostać określony jako różnica pomiędzy ceną uzyskaną ze zbycia nieruchomości przez spółkę komandytową a ich wartością z dnia wniesienia aportem. Dochód ustalony w sposób opisany powyżej powinien natomiast zostać rozpoznany u wspólnika spółki komandytowej proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku tej spółki, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.

Powyższe znajduje potwierdzenie min. w interpretacji Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007 r. (sygn. 1471/DPR2/423-40/07/AB), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 stycznia 2008 r. (sygn. IPP81/415-289/07-2/AJ), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. (sygn. IPPB1/415-594/08-3/EC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W związku z powyższym, przychody i koszty związane z działalnością spółki osobowej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach spółki.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 zd. 2 i pkt 1 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych m.in. na potrzeby związane z działalnością gospodarczą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia tych składników, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Wartość początkową środka trwałego ustala się według zasad określonych w art. 22g ww. ustawy.

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Przy czym zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w przypadku zbycia przez spółkę komandytową, wniesionych do niej w formie wkładu niepieniężnego, niezabudowanych nieruchomości, koszt uzyskania przychodów winien zostać ustalony w wysokości wartości ww. nieruchomości wykazanych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wskazać przy tym należy, iż ustalona ww. wartość początkowa wniesionych niezabudowanych nieruchomości, nie może być wyższa od ich wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia wkładu.

Natomiast dochodem ze zbycia ww. niezabudowanych nieruchomości gruntowych będzie różnica między przychodem z ich odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ponadto zauważyć należy, iż stosownie do cytowanych wyżej art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tak ustalone przychody i koszty uzyskania przychodów u każdego wspólnika będą określone proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.