IBPB1/415-784/08/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana K., przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 6 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze Spółki jawnej, w stosunku do wspólników pozostających w tejże Spółce - jest prawidłowe.

W dniu 6 października 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze Spółki jawnej, w stosunku do wspólników pozostających w tejże Spółce.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w dniu 19 września 2007 r. zawarł z drugim wspólnikiem umowę Spółki jawnej. Umowa została zawarta na czas nieoznaczony. Spółka została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 4 października 2007 r. Spółka prowadzi działalność developerską. Wspólnicy wnieśli do Spółki wkłady gotówkowe oraz w przyszłości zamierzają wnieść wkłady niepieniężne. Wartość wnoszonych wkładów jest oznaczana w umowie Spółki. W umowie zostały również określone proporcje udziału wspólników w zyskach i stratach Spółki.

Wspólnicy - w zakresie przychodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w przedmiotowej Spółce jawnej, jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej - wybrali opodatkowanie na zasadach, o których mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (liniowa forma opodatkowania według stawki 19% podstawy obliczenia podatku).

Spółka ma zamiar, w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, nabyć nieruchomość - działkę oraz wybudować na niej lokale mieszkalne. W zamiarze wspólników, wytworzone lokale mieszkalne jako towar przeznaczone będą do sprzedaży i nie zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki.

Drugi wspólnik przewiduje ustąpienie ze Spółki w nieodległym czasie po wybudowaniu lokali. Przed ustąpieniem wspólnika, ale po zakończeniu realizacji inwestycji, do Spółki przystąpi trzeci wspólnik. Ustąpienie zostanie dokonane w drodze zmiany przedmiotowej umowy Spółki polegającej na wykluczeniu z niej drugiego wspólnika. W Spółce pozostaną nadal wspólnicy: wnioskodawca i trzeci wspólnik, który przystąpił do Spółki.

W momencie ustąpienia przez wspólnika ze Spółki - zostaną przeprowadzone na podstawie Kodeksu spółek handlowych (zwanego dalej k.s.h.) stosowne rozliczenia z ustępującym wspólnikiem. Zgodnie z art. 65 k.s.h. zostanie sporządzony osobny bilans, uwzględniający wartość zbywczą majątku Spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (zatem według cen rynkowych), na podstawie którego ustalona zostanie wartość udziału kapitałowego ustępującego wspólnika. Zatem na dzień sporządzania niniejszego wniosku, wartość udziału kapitałowego wspólnika, który ma ustąpić nie jest znana.

Wspólnicy planują, iż w razie ustąpienia ze Spółki rozliczenie nastąpi nie w formie pieniężnej, ale w drodze przeniesienia własności lokalu mieszkalnego jaki przez Spółkę zostanie wytworzony. Pozwala na to instytucja świadczenia w miejsce wykonania (art. 453 Kodeksu cywilnego - tzw. datio in solutum). W związku z powyższym ustępujący wspólnik - otrzyma tytułem wypłaty udziału kapitałowego, oznaczony lokal mieszkalny będący przedmiotem własności Spółki jawnej.

Wartość lokalu mieszkalnego jaki otrzyma ustępujący ze Spółki wspólnik zostanie oszacowana na podstawie cen rynkowych (dla potrzeb podatkowych, zgodnie bowiem z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych).

Wnioskodawca zakłada dwie możliwości:

Ponadto wspólnicy przewidują, iż może zajść sytuacja, że wartość udziału kapitałowego ustępującego wspólnika będzie równa wartości rynkowej nieruchomości lokalowej, której własność ma zostać przeniesiona na tego wspólnika, a także równa wartości wniesionego przez niego wkładu.

Od przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskanych w miesiącach poprzedzających miesiąc, w którym ze Spółki ustąpi wspólnik, wspólnicy (w tym wnioskodawca) odprowadzają i będą odprowadzali co miesiąc zaliczki na należny podatek dochodowy od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (według stawki 19%) zgodnie z ustalonym w umowie Spółki podziałem zysków. Wnioskodawca, poza działalnością w ramach przedmiotowej Spółki jawnej nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

W razie zajścia sytuacji objętej pytaniem nr 1, po stronie pozostających w Spółce wspólników nie powstanie przychód. W przedmiotowym bowiem przypadku Spółka dokona przeniesienia własności nieruchomości lokalowej będącej jej własnością, której wartość rynkowa na dzień dokonania transakcji będzie odpowiadać wartości obliczonego na podstawie bilansu uwzględniającego wartość zbywczą majątku Spółki udziału kapitałowego ustępującego wspólnika. Innymi słowy Spółka dokona czynności prowadzącej do wyzbycia się na rzecz ustępującego wspólnika składnika swojego majątku o wartości rynkowej równej wartości udziału kapitałowego jaki należy się temu wspólnikowi. W związku z tym, po stronie pozostających w Spółce wspólników nie może być rozpoznany przychód, a zatem nie ma znaczenia fakt, że wartość rynkowa nieruchomości w dniu "spłaty" udziału kapitałowego w drodze przeniesienia własności lokalu jest wyższa od ceny wytworzenia lokalu.

Zdaniem wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku, przychód może wystąpić jedynie po stronie wspólnika opuszczającego Spółkę, bowiem to ten wspólnik otrzymuje przysporzenie majątkowe. Przy czym przychód tego wspólnika może wystąpić tylko pod warunkiem, że wartość udziału kapitałowego jaki otrzyma tytułem ustąpienia ze Spółki, przewyższa wartość wkładu jaki wniósł on do tej Spółki (a to zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), na podstawie którego "wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej"). Abstrahując od stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku o interpretację indywidualną, że przychód mógłby powstać po stronie pozostających w Spółce wspólników jedynie, gdyby ustępujący wspólnik nie otrzymał należnego mu udziału kapitałowego w pełnej wysokości. Zgodnie z informacją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 29 grudnia 2004 r. (sygn. US-l/415/3/52/2004) "W przypadku, gdy wartość udziałów kapitałowych każdego z występujących wspólników jest równa wartości zbywczej majątku spółki, podatek dochodowy z tytułu wypłaty udziałów występującym wspólnikom nie wystąpi zarówno po stronie pozostających, jak i występujących wspólników. Obowiązek podatkowy wystąpiłby natomiast po stronie występujących wspólników w przypadku, gdy wartość udziału kapitałowego przypadająca na każdego z nich byłaby niższa od przysporzenia majątkowego (wypłaty udziałów) lub w przypadku odwrotnym po stronie wspólników pozostających w spółce z tytułu dodatkowego przychodu z ww. tytułu. Opodatkowaniu podlegałaby wówczas różnica pomiędzy kwotą wypłaconą wspólnikom a kwotą wartości udziału kapitałowego przypadającą na każdego z występujących wspólników".

Ponadto na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca wskazał:

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Suwałkach z dnia 23 listopada 2006 r. (sygn. US.III-415/22/111/06),

* postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 27 stycznia 2006 r. (sygn. PDFD/415-0103/05).

Poza powyższym, w opinii wnioskodawcy, fakt, że wartość udziału kapitałowego otrzymanego przez ustępującego wspólnika będzie równa wartości wkładu jaki wspólnik ten wniósł do Spółki nie będzie wpływał na podatkową sytuację pozostających w Spółce wspólników. Okoliczność ta ma bowiem znaczenie tylko dla wspólnika ustępującego ze Spółki, a to w świetle wspomnianego wcześniej zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy.

Ad. 2

Abstrahując od problemu stwierdzenia, czy w przedmiotowej sytuacji wystąpi przychód po stronie pozostających w Spółce wspólników czy też nie, podkreślając przy tym, iż stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie jest negatywne, wskazał, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma przepisu precyzyjnie określającego źródło przychodów, jaki by miał zastosowanie w niniejszym przypadku. W związku z powyższym, zastosowanie znalazłyby zasady ogólne dotyczące kwalifikacji przedmiotowego przychodu, a zatem należałoby założyć, iż w razie uznania, że wystąpił ww. przychód po stronie pozostających w Spółce wspólników, wówczas byłby to przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a to zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, według którego jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody z udziału wspólnika w takiej spółce uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ad. 3

Abstrahując od stanowiska wyrażonego w ramach ustosunkowania się na pytanie nr 1, Spółka dokonując przeniesienia własności nieruchomości lokalowej stanowiącej jej własność, której wartość rynkowa na dzień dokonania transakcji będzie odpowiadać wartości udziału kapitałowego ustępującego wspólnika i zarazem będzie niższa od ceny jej wytworzenia, poniesie w ramach tej transakcji stratę co też może przyczynić się do powstania straty ze źródła przychodów - pozarolniczej działalności gospodarczej. Powyższe nastąpi na podstawie art. 9 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym "<...> Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.