IBPB1/415-738/08/RM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana G. przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 24 września 2008 r.) uzupełnionym w dniu 2 grudnia 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej zapłaconych składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu zawartych umów zlecenia w części finansowanej przez płatnika i w części opłaconej za pracowników - jest prawidłowe,

* momentu zaliczenia ww. składek do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 września 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej zapłaconych składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu zawartych umów zlecenia w części finansowanej przez płatnika i w części opłaconej za pracowników,

* momentu zaliczenia ww. składek do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 26 listopada 2008 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło dnia 2 grudnia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w roku 2006 większość wypłaconych wynagrodzeń z tytułu umów-zleceń została obciążona pełną składką na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych. Obciążenie wynosiło 337.552,05 zł, z tego na płatnika przypadało 177.091,85 zł, na ubezpieczonych 160.460,20 zł Z uwagi na bardzo wysoką kwotę ZUS rozłożył zobowiązanie na raty. We wrześniu 2006 r. wnioskodawca zapłacił kwotę 95.166,09 zł (za ubezpieczonych), której nie zaliczył w koszty uzyskania przychodu roku 2006 ponieważ złożył w przedmiotowej sprawie odwołanie do Sądu Pracy i czekał na orzeczenie Sądu. W roku 2008 sprawę w Sądzie przegrał. W czerwcu 2008 r. zapłacił pozostałą część zobowiązania. Składki w kwocie 160.460,20 zł (zapłacone częściowo w 2006, a częściowo w 2008 r.) powinny być potrącone z wynagrodzeń wypłacanych zleceniobiorcom, lecz przedmiotowe umowy-zlecenia dawno wygasły i w związku z tym nie ma możliwości potrącenia tych składek. Dlatego wyżej wymienioną kwotę składek umorzył w 2008 r. byłym zleceniobiorcom. Umorzone zobowiązania stanowią dla byłych zleceniobiorców przychód z innych źródeł (art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowym będzie zaliczenie w koszty uzyskania przychodu roku 2008 składek opłaconych w latach 2006 i 2008 (kwoty 337.552,05 zł).

Zdaniem wnioskodawcy, składki opłacone w roku 2006 oraz 2008 stanowią koszty uzyskania przychodu roku 2008. Wprawdzie zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w przepisie art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodu są potrącalne tylko w tym roku, w którym zostały poniesione, a składki na ubezpieczenia społeczne zapłacone (dotyczy części finansowanej przez płatnika - art. 23 ust. 1 pkt 55 lit. a) u.p.d.o.f.), lecz, zdaniem wnioskodawcy, składki, które zapłacił za byłych zleceniobiorców są kosztem w tym roku, w którym nastąpiło ich umorzenie, to jest w roku 2008.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 55 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy. Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 55a ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887, z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek.

Powołane artykuły wskazują więc na możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zaległych składek w części finansowanej przez pracodawcę (płatnika) jak i opłaconych za pracowników.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 59 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dodatkowej opłaty wymierzanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych na podstawie przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych.

Przy czym na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 14 i 18 ww. ustawy kosztem tym nie mogą być również:

* koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań,

* odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Dlatego też, dodatkowa opłata, odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne finansowane są w całości z własnych środków przez płatnika składek.

W związku z powyższym, o ile wskazane przez wnioskodawcę kwoty zaległych składek nie zawierają ww. dodatkowych opłat jak również odsetek i kosztów egzekucyjnych, to wnioskodawca może do kosztów uzyskania przychodów zakwalifikować całość zaległych zapłaconych składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych tj. opłaconych przez wnioskodawcę jako pracodawcę (płatnika) jak i za pracowników.

Jednakże jak wynika z powołanych przepisów ww. składki stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu (roku) w którym zostały przekazane do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Dlatego też część składek opłacona przez wnioskodawcę w 2006 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za pracowników (ubezpieczonych) stanowi koszt uzyskania przychodu tego miesiąca w 2006 r. w którym wnioskodawca dokonał ich zapłaty. Analogicznie kosztem uzyskania przychodów 2008 r. pozostaną pozostałe, zaległe składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych opłacone w 2008 r.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy, iż opłacone za pracowników składki mogą stać się kosztem uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w roku w którym nastąpiło ich umorzenie tj. roku 2008, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.