IBPB1/415-733/08/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani H., przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 22 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kryteriów, limitu oraz terminu dokonania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od zakupionych środków trwałych w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 września 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kryteriów, limitu oraz terminu dokonania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od zakupionych środków trwałych w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od marca 2005 r. wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Do 31 lipca 2008 r. była to działalność prowadzona na własny rachunek (firma jednoosobowa), rozliczała się na zasadach ogólnych, prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów, działalność zlikwidowała 31 lipca 2008 r. Jednocześnie od 1 czerwca 2008 r. jest wspólnikiem spółki cywilnej, w której drugim wspólnikiem jest jej mąż. Wspólnie prowadzą działalność usługową w zakresie praktyk stomatologicznych PKD 8623Z. Mąż wnioskodawczyni również prowadzi działalność, jest przedsiębiorcą od 1997 r., obecnie jest wspólnikiem w dwóch różnych spółkach.

Również rozlicza się na zasadach ogólnych, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Zarówno wnioskodawczyni, jak i jej mąż zaliczają się do grupy tzw. "małych podatników", ich obroty zgodnie z art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przekroczyły 800.000 euro w poprzednim roku podatkowym. Istnieje między nimi wspólność majątkowa.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zakupili urządzenia i sprzęt do pracy, które są wykorzystywane w tej działalności. Urządzenia powyższe są środkami trwałymi i klasyfikują się w grupie 8 Klasyfikacji Środków Trwałych, w związku z tym chcieliby skorzystać z jednorazowej amortyzacji, która zgodnie z przepisami przysługuje podatnikom, którzy rozpoczęli działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 11. oraz małym podatnikom, do których (jak wskazała wnioskodawczyni) zaliczają się oni. Podatnicy mogą skorzystać z jednorazowej amortyzacji do 50.000 euro w roku podatkowym. Wnioskodawczyni wraz z mężem prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, co oznacza, iż jest dwóch podatników i każdemu przysługuje prawo do jednorazowej amortyzacji po 50.000 euro czyli w tym przypadku 50.00 euro x 2 = 100.000 euro zgodnie z art. 22 ww. ustawy.

Nie zaliczają się do osób rozpoczynających działalność gospodarczą, ale są w grupie małych podatników, którym też przysługuje pomoc de minimis.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawczyni:

Ad 1)

Ma prawo jako mały podatnik skorzystać z jednorazowej amortyzacji środka trwałego ponieważ nie przekroczyła obrotu 800.000 euro w poprzednim roku podatkowym, pomoc ta dotyczy nie tylko rozpoczynających działalność gospodarczą, ale jak wskazał ustawodawca "oraz małym podatników".

Ad 2)

Ustawa również jasno precyzuje, że to podatnikowi przysługuje prawo do jednorazowej amortyzacji, a nie spółce, więc na każdego wspólnika przysługuje odrębny limit po 50.000 euro.

Ad 3)

Amortyzacja nie może być dokonywana przed wprowadzeniem środków trwałych do ewidencji środków trwałych, ale nic nie stoi na przeszkodzie aby rozpocząć ją później.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 22k ust. 7 i 11 ww. ustawy podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Przepis ten nie ma zastosowania do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa. Zatem z możliwości jednorazowej amortyzacji mogą skorzystać:

* mali podatnicy lub

* podatnicy, którzy rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej.

Określenie "mały podatnik" jest zdefiniowane w art. 5a pkt 20 ww. ustawy; oznacza podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

W 2008 r. za małego podatnika można uznać tego, którego przychód ze sprzedaży za 2007 rok nie przekroczył kwoty 3.014.000,00 zł przychodu brutto, wg wyliczenia: średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 1 października 2007 r. (pierwszy dzień roboczy) wynosił 3,7680 zł x 800.000 = 3.014.400 zł, w zaokrągleniu 3.014.000 zł.

Jednakże dla skorzystania z jednorazowej amortyzacji na podstawie ww. przepisów istotne jest kto nabywa środki trwałe, prowadzi ich ewidencję i dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24a ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a - 22o.

Jak wynika z powyższego przepisu, zarówno przychody, jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Dlatego też kryteria umożliwiające dokonywanie jednorazowo odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 22k ust. 7 ww. ustawy należy badać w stosunku do każdego podmiotu, który tego odpisu chce dokonać, czyli w opisanym stanie faktycznym w stosunku do spółki. Dlatego też wskazany we wniosku fakt, iż wspólnicy spółki spełniają kryteria małego podatnika, nie stanowi przesłanki umożliwiającej dokonanie tego odpisu. Natomiast spółka cywilna, która powstała 1 czerwca 2008 r. jest podmiotem "rozpoczynającym prowadzenie działalności gospodarczej", który będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od zakupionych środków trwałych.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia wysokości limitu 50.000 euro, o którym mowa w art. 22k ust. 7 ww. ustawy, jak wskazano powyżej, skoro zarówno przychody, jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, to w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki nie będącej osobą prawną, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką.

W związku z powyższym, zarówno limit łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych w wysokości 50.000 euro, określony w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i limit wartości przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) w wysokości 800.000 euro, określony w art. 5a pkt 20, odnoszą się do spółki, a nie do poszczególnych jej wspólników.

Ponadto w myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych uzależnione jest od wprowadzenia ich do stosownej ewidencji, jednakże nie może to nastąpić później niż w miesiącu ich przekazania do używania.

Jak wskazała wnioskodawczyni zakupione w 2008 r. urządzenia i sprzęt zostały zaliczone do środków trwałych (do grupy 8 Klasyfikacji Środków Trwałych) są wykorzystywane w działalności gospodarczej, co oznacza iż zostały przekazane do używania, a więc winny znaleźć się w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Odpisu amortyzacyjnego na zasadach określonych w cyt. powyżej art. 22k ust. 7 ww. ustawy, zgodnie z jego treścią, można dokonać wyłącznie w roku podatkowym, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do tej ewidencji.

W związku z powyższym dokonanie jednorazowej amortyzacji możliwe byłoby tylko w roku 2008, czyli w roku przekazania ich do używania i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawczyni uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.