IBPB1/415-497/08/MW (KAN-6449/06/08) - Opodatkowanie przychodu z kapitału zapasowego w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę jawną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 26 czerwca 2008 r.), uzupełnionym w dniu 15 września 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę jawną - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę jawną. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 4 września 2008 r. wezwano do jego uzupełnienia.

W dniu 15 września 2008 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

???

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada kapitał zapasowy zgromadzony z odpisów z zysków lat ubiegłych. Wspólnicy Spółki podjęli decyzję o przekształceniu Spółki w Spółkę jawną. W wyniku przekształcenia środki zgromadzone na kapitale zapasowym staną się częścią majątku Spółki jawnej. Nowopowstała Spółka osobowa zawiązana w wyniku przekształcenia Spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej Spółki. Środki zgromadzone w kapitale zapasowym Spółki z o.o. staną się częścią majątku Spółki jawnej, a nie poszczególnych wspólników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kapitał zapasowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w momencie przekształcenia na kapitał Spółki jawnej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy w momencie przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę jawną u wspólników Spółki nie powstanie przychód do opodatkowania.

Istotne elementy stanowiska wnioskodawcy zawarto przy tym w części F. poz. 50 wniosku gdzie wskazano, iż w momencie przekształcenia wspólnicy Spółki nie uzyskują żadnego przychodu. Przekazanie środków zgromadzonych w kapitale zapasowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na kapitał Spółki jawnej, dokonane w wyniku przekształcenia nie mieści się w katalogu źródeł przychodów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 i pkt 9, jak również w art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze fakt, iż Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, a działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, a wspólnicy Spółki przekształcanej staną się wspólnikami Spółki przekształconej, należałoby uznać, że majątek wspólników, w tym niepodzielone zyski osoby prawnej, nie ulega likwidacji i zwrotowi wspólnikom i powinien być zaliczony na poczet wkładów do Spółki jawnej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - określonego w dalszej części skrótem k.s.h.) spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Z treści art. 552 k.s.h. wynika, że spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną, co oznacza, że następuje przekształcenie formy ustrojowej spółki przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego. W myśl art. 553 § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 k.s.h.). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych, tzw. sukcesji podatkowej. Kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z przekształceniem spółki zostały unormowane odrębnie w Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

W myśl art. 24 ust. 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w tym także:

Katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, iż wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż jeżeli z chwilą przekształcenia lub po jego dokonaniu niepodzielony zysk Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie zwiększy wartości wkładów wspólników i nadal stanowić będzie niepodzielony zysk w Spółce jawnej, jak również nie zostanie on oddany do dyspozycji wspólników, lecz będzie w dyspozycji Spółki jawnej, to w świetle przytoczonych przepisów, nie sposób uznać, że wspólnicy tejże Spółki w momencie przekształcenia uzyskali jakikolwiek dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym w momencie przekształcenia u wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie powstaje zobowiązanie podatkowe w związku z przekazaniem do Spółki jawnej niepodzielonych zysków przekształcanej spółki kapitałowej.

Jednakże należy zauważyć, iż niepodzielone zyski Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które stanowią zobowiązanie spółki przekształconej w stosunku do jej wspólników, będą podlegały opodatkowaniu, jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie:

Stosownie do postanowień art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Mając na uwadze fakt, iż zgodnie z art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej spółka osobowa w drodze sukcesji generalnej przejmie ogół praw i obowiązków przekształcanej spółki kapitałowej, to ta spółka osobowa - w tym przypadku Spółka jawna będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru tego zryczałtowanego podatku.

W złożonym wniosku, wnioskodawca stwierdził m.in., iż "Mając na uwadze fakt, iż Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, a działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, a wspólnicy Spółki przekształcanej staną się wspólnikami Spółki przekształconej, należałoby uznać, że majątek wspólników, w tym niepodzielone zyski osoby prawnej, nie ulega likwidacji i zwrotowi wspólnikom i powinien być zaliczony na poczet wkładów do Spółki jawnej".

Należy zauważyć, że przeznaczenie kapitału zapasowego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (na którym gromadzone były niepodzielone zyski tej Spółki) na podwyższenie kapitału podstawowego (wkładów wspólników) Spółki jawnej skutkuje zwiększeniem wartości wkładów wspólników w tej Spółce.

Jak wyżej wyjaśniono, niepodzielone zyski Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przeznaczone na podwyższenie wartości wkładów wspólników w Spółce jawnej będą podlegały opodatkowaniu, jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych a Spółka jawna będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Przychód ten powstanie w dacie wykreślenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z Krajowego Rejestru Sądowego.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 roku, właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.