IBPB1/415-327/08/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana S., przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 14 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym w dniu 24 i 30 czerwca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w części dotyczącej skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dotyczącym między innymi skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej. Złożony wniosek zawierał braki formalne. Dlatego też pismem z dnia 3 czerwca 2008 r. wezwano do jego uzupełnienia. W dniu 24 czerwca 2008 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek, a w dniu 30 czerwca 2008 r. dodatkowe wyjaśnienie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca oraz jego przyszli wspólnicy, będący osobami fizycznymi zamierzają założyć spółkę komandytową (zwaną dalej "Spółką"), której przedmiotem działalności będzie m.in. lokowanie pieniędzy w papiery wartościowe lub inne aktywa, w szczególności udziały i akcje w kapitałowych spółkach handlowych. Tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki zostaną wniesione należące do Wnioskodawcy akcje w spółce akcyjnej (zwane dalej "Akcjami"). Akcje te zostaną wniesione do Spółki po ich aktualnej wartości rynkowej, przewyższającej wartość nominalną, po której zostały niegdyś objęte przez Wnioskodawcę wkładem pieniężnym. W ewidencji księgowej Spółki wartość tych Akcji zostanie określona według ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

W ramach działalności Spółki Wnioskodawca i jego wspólnicy (zwani dalej łącznie "Wspólnikami") planują zrealizować przedsięwzięcie polegające na lokowaniu w papiery wartościowe notowane na Giełdzie Papierów wartościowych w Warszawie, na innych giełdach oraz w inne aktywa, w tym w szczególności w udziały i akcje kapitałowych spółek handlowych nie notowanych na giełdzie. Cel gospodarczy Spółki opierać się będzie na nabywaniu papierów wartościowych oraz innych aktywów po korzystnych (niskich) cenach oraz odsprzedaż ich, w tym także ww. Akcji, po wyższych cenach. Opisane powyżej przedsięwzięcie będzie w dalszej części nazwane "Przedsięwzięciem".

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

* Przedsięwzięcie realizowane będzie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Aby inwestować na ww. Giełdzie, Spółka m.in. zawrze z biurem maklerskim umowę o prowadzenie rachunku maklerskiego, na podstawie której będzie posiadaczem rachunku papierów wartościowych, na którym lokowane będą nabywane akcje dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi. Celem spółki nie będzie natomiast prowadzenie giełdy lub rynku.

* Przedsięwzięcie będzie realizowane przez pewien okres, którego długość w tym momencie Wnioskodawca i Wspólnicy nie są w stanie określić. Będzie to uzależnione od zmiennych warunków gospodarczych, które wpływać będą na zyskowność Przedsięwzięcia. Wnioskodawca zakłada, że po pewnym, dzisiaj niedefiniowalnym okresie realizacji Przedsięwzięcia będzie zamierzał wycofać się ze Spółki, z czym wiąże się kwestia opodatkowania wypłat ze Spółki na rzecz Wnioskodawcy w związku z rozwiązaniem Spółki lub wystąpieniem Wnioskodawcy ze Spółki i zwrotu wniesionego wkładu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych opodatkowane będzie wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do Spółki... (we wniosku pytanie to oznaczono nr 1).

Zdaniem wnioskodawcy, wniesienie Akcji tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki (komandytowej), będącej spółką osobową nie spowoduje powstanie przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej "u.p.d.o.f.").Powyższa teza znajduje swoje uzasadnienie w konstrukcji prawnej spółki komandytowej, która zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej" "k.s.h.") jest osobową spółką handlową i wobec tego nie dysponuje przymiotem osobowości prawnej.Wg art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1a u.p.d.o.f. przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Pojęcie kapitału zakładowego występuje tylko w spółkach kapitałowych. Skoro zatem w spółce komandytowej nie ma tego kapitału, to brak jest regulacji podatkowej określającej moment powstania takiego przychodu. Skutkuje to brakiem możliwości jego opodatkowania. Argument ten przemawia za stanowiskiem, że wniesienie wkładu do spółki komandytowej w postaci Akcji nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania u wnoszącej wkład osoby fizycznej.Wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci Akcji nie stanowi również odpłatnego zbycia akcji w spółce mającej osobowość prawną, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. Należy również stwierdzić, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie stanowi odpłatnego zbycia na zasadzie art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

Stosownie do art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Cytowany przepis zawiera zatem otwarty katalog przychodów, zaliczonych do przychodów z innych źródeł. Do kategorii tej mogą zostać zaliczone również inne przychody, niż wyszczególnione w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., o ile objęte są definicją przychodów zawartą w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie zaś z przepisem art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i inne wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z powyższego wynika, iż przytoczona definicja nie obejmuje nabycia praw w związku z wniesieniem do spółki osobowej wkładu niepieniężnego. Zatem wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie powoduje w przedmiotowej sprawie powstania przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

W ewidencji księgowej Spółki wartość tych Akcji zostanie określona według wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu, a zatem wartości określonej przez wspólników w akcie notarialnym zawiązującym Spółkę (art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.).Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca wskazał postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 12 maja 2006 r. sygn. RO-XV/415/p.d.o.f.-193/152/JS/06, oraz Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 2 czerwca 2006 r., sygn. US I/1-415/8/2006.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej do spółki osobowej. Natomiast zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłem przychodu są kapitały pieniężne i inne prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Jak wynika z cytowanego powyżej przepisu przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną powstaje już w momencie przeniesienia własności tych udziałów (akcji) na ich nabywcę - niezależnie od daty faktycznej zapłaty. Pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć każdą formę przeniesienia własności udziałów, akcji za wynagrodzeniem. Wniesienie zatem udziałów (akcji) do spółki osobowej (jaką jest między innymi spółka komandytowa) powoduje zmianę właściciela - właścicielem staje się bowiem spółka osobowa - stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych udziałów (akcji). Zatem wniesienie akcji do spółki komandytowej jest przeniesieniem własności tych akcji, za które wnioskodawcy przysługuje wkład w spółce osobowej o określonej wartości. Kwota odpowiadająca wartości otrzymanego wkładu w spółce osobowej stanowi w tym przypadku przychód, natomiast kosztem uzyskania tego przychodu będą wydatki poniesione na nabycie wniesionych akcji w spółce kapitałowej. W konsekwencji, w momencie objęcia udziałów w spółce osobowej w zamian za udziały (akcje) wniesione w formie wkładu niepieniężnego, po stronie wnioskodawcy powstaje przychód, o którym mowa w powołanym wyżej art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie, stanowisko wnioskodawcy wskazujące, że czynność wniesienia akcji do spółki osobowej nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać za nieprawidłowe.

Rację ma wnioskodawca, że wniesienie do Spółki komandytowej akcji nie spowoduje powstania przychodu na gruncie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem przepis ten dotyczy wyłącznie wnoszenia wkładu niepieniężnego do spółek mających osobowość prawną albo wkładów do spółdzielni. Tym samym przepis ten nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż spółka do której wnoszony jest wkład niepieniężny jest spółką osobową. Równocześnie należy stwierdzić, że przychód osiągnięty z tytułu wniesienia akcji nie stanowi przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ww. ustawy i w tym zakresie tut. organ również podziela stanowisko wnioskodawcy.Jednakże fakt, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 jak i przepis art. 20 ww. ustawy nie mógł mieć zastosowania w opisanym przez wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie jest równoznaczny z niepowstaniem po stronie wnoszącego wkłady jakichkolwiek przychodów z tytułu kapitałów pieniężnych. W przedmiotowej sprawie powstanie przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy.

Tym samym stanowisko prezentowane przez wnioskodawcę jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych należy stwierdzić, iż zostały wydane w indywidualnej sprawie podmiotu, który o ich wydanie wystąpił i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2007 r. organem uprawnionym do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego jest Minister Finansów działający przez upoważnionych dyrektorów izb skarbowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.