IBPB1/415-324/07/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani S., przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2007 r. (data wpływu do tut. Biura - 10 grudnia 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaewidencjonowania w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów, wydatku stwierdzonego fakturą wystawioną w grudniu 2006 r., a zapłaconą w styczniu 2007 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2007 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaewidencjonowania w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów, wydatku stwierdzonego fakturą wystawioną w grudniu 2006 r., a zapłaconą w styczniu 2007 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą. Z chwilą jej rozpoczęcia zaprowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz podjęła decyzję, że ponoszone wydatki związane z tą działalnością będzie ewidencjonować według daty ich zapłaty stosując tzw. "metodę kasową" zgodnie z art. 22 ust. 4 obowiązującej wówczas ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pod jaką datą należy zaewidencjonować w księdze przychodów i rozchodów, prowadzonej od 2001 r. metodą zwaną "kasową", a więc zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszt uzyskania przychodów wynikający z faktury wystawionej w dniu 21 grudnia 2006 r., za którą należność zapłacona została dopiero w dniu 11 stycznia 2007 r....

Zdaniem wnioskodawczyni, faktura z dnia 21 grudnia 2006 r. winna być ujęta w podatkowej księdze przychodów i rozchodów z datą jej faktycznej zapłaty, to jest w dniu 11 stycznia 2007 r., co wynika bezpośrednio z treści art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.Prowadząc od początku podatkową księgę przychodów i rozchodów na podstawie art. 22 ust. 4 tzw. "metodą kasową" - nie może dokonać zmiany przyjętych zasad prowadzenia księgi i nadal jest zobligowana do ujmowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ponoszonych wydatków zgodnie z datą ich zapłaty.Znowelizowane od 1 stycznia 2007 r. przepisy ww. ustawy w art. 22 ust. 5-5c regulują zasady prowadzenia przez podatników ksiąg handlowych, a zasady w nich wyrażone mogą mieć jedynie zastosowanie do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, bo możliwość takiego wyboru wynika wprost z art. 22 ust. 6.Stosownie do nowego przepisu art. 22 ust. 5, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.W myśl art. 22 ust. 6, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.Różnica dla tych podatników polega tylko na tym, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów u podatników prowadzących księgi handlowe uważa się, zgodnie z art. 22 ust. 5d, dzień, na który ujęto koszt w księgach, zaś u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, którzy wybrali tę samą - memoriałową - metodę, za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień wystawienia faktury, zgodnie z art. 22 ust. 6b. Tym samym, przepis art. 22 ust. 6b dotyczy, zdaniem podatniczki, podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów, ale tylko tej grupy, która zdecydowała się na prowadzenie księgi na zasadach określonych w ust. 5 - 5c, to jest metodą "memoriałową".W świetle przepisów obowiązujących w roku 2006 podatniczka nie mogła zarachować do kosztów uzyskania przychodów wydatku udokumentowanego fakturą, która nie została w danym roku zapłacona, gdyż wybraną metodę kasową była obowiązana stosować przez cały okres prowadzenia ksiąg.Uznanie, iż od roku 2007 podatnik, który wybrał wcześniej metodę kasową winien w oparciu o art. 22 ust. 6b księgować ponoszone wydatki również w dacie wystawienia faktury, zdaniem podatniczki, pozbawia ją prawa do zarachowania w koszty wydatku, który zgodnie z art. 22 ust. 1 stanowi koszt uzyskania przychodu, a który został udokumentowany fakturą wystawioną w poprzednim roku i która, w świetle obowiązującej wówczas ustawy nie została ujęta w kosztach roku 2006.Zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzone 1 stycznia 2007 r. nie dają prawa do zmiany przyjętej zasady prowadzenia księgi, a przepis, na podstawie którego podatniczka prowadzi księgę przychodów i rozchodów, tj. art. 22 ust. 4 nie uległ zmianie. Ponadto brak jest przepisów przejściowych, które w przypadku zmiany zasad prowadzenia księgi z tzw. "metody kasowej" na nowy rodzaj metody zwanej "uproszczoną", pozwalałby podatnikowi na zaksięgowanie w kosztach roku 2007 wszystkich wydatków udokumentowanych fakturami z roku 2006, które nie zostały ujęte w księdze za rok 2006, ponieważ nie zostały zapłacone do końca tego roku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Zgodnie z § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.Natomiast stosownie do § 17 ust. 2 tego rozporządzenia, zapisów dotyczących pozostałych wydatków dokonuje się, z zastrzeżeniem § 20 i 30, jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22 ustawy o podatku dochodowym.Jednocześnie należy podkreślić, iż zgodnie z treścią pkt 3 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów (zawartych w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia) w kolumnie 2 księgi należy wpisywać dzień miesiąca wynikający z dokumentu stanowiącego podstawę dokonywania wpisu (datę poniesienia wydatku, otrzymania towaru lub uzyskania przychodu albo datę zestawienia sprzedaży).

Podatnicy mogą prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów stosując do ewidencji zdarzeń gospodarczych jedną z dwóch przewidzianych przepisami prawa podatkowego metod:

* tzw. metodę memoriałową - określoną w art. 22 ust. 5 - 5c ww. ustawy lub

* metodę uproszczoną (zwaną potocznie kasową) - wynikającą z art. 22 ust. 4 tejże ustawy.

Wybór metody należy do podatnika, z tym zastrzeżeniem, że wybraną metodę powinien stosować konsekwentnie przez cały rok podatkowy.Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) znowelizowano z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisy ww. ustawy, w tym m.in. w zakresie dotyczącym kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Artykuł 22 ust. 4 ww. ustawy określa ogólną zasadę potrącalności kosztów w czasie. W myśl tej regulacji koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (tzw. uproszczona metoda ewidencjonowania kosztów). Jednocześnie w art. 22 ust. 6b ww. ustawy ustawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez moment poniesienia kosztu w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zgodnie z tym przepisem za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Powyższy przepis obowiązuje wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, bez względu na metodę jej prowadzenia.Zaznaczyć również należy, iż podobnie jak obecnie, również w stanie prawnym obowiązującym do końca 2006 r., przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poza wyjątkami, przewidzianymi w art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a oraz ust. 3d ww. ustawy (wynagrodzenia, składki ZUS) nie przewidywały kasowej metody ujmowania kosztów uzyskania przychodów, w tym znaczeniu, iż kosztem poniesionym, jest koszt faktycznie zapłacony.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż data wystawienia faktury jest datą poniesienia kosztu uzyskania przychodów. W związku z tym, datą zaksięgowania (ujęcia) kosztu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jest data wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu dokumentującego poniesienie wydatku. Przy czym, zważywszy, iż obowiązujące w 2006 r. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazywały, jaki moment uznaje się za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, faktura wystawiona w tym roku powinna być wpisana do księgi w dniu jej faktycznego otrzymania. Bez znaczenia pozostaje fakt, kiedy nastąpiła zapłata zobowiązania wynikającego z dowodu księgowego.

Zatem w sytuacji przedstawionej we wniosku, fakturę z dnia 21 grudnia 2006 r. należało zaksięgować w dniu jej faktycznego otrzymania. Jeżeli zatem podatniczka otrzymała ww. fakturę w grudniu 2006 r., to dowód ten należało ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w grudniu 2006 r. (pod datą otrzymania faktury). W tym wypadku wydatek ten stanowi koszt uzyskania przychodów 2006 r.. Jeżeli natomiast podatniczka weszła w posiadanie powyższego dowodu w styczniu 2007 r., to należało ująć go w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w styczniu 2007 r.

W konsekwencji wydatek udokumentowany tą fakturą stanowi koszt uzyskania przychodów 2007 r..

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stanowisko wnioskodawcy, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.