IBPB1/415-291/07/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani D-W., przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2007 r. (data wpływu do tut. Biura - 30 listopada 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanych dotacji do posiłków sprzedawanych w barze mlecznym:

- w latach 2001 - 2002 - jest prawidłowe,

- w latach 2003 - 2005 - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2007 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanych dotacji do posiłków sprzedawanych w barze mlecznym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w latach 2001-2005 otrzymywała dotacje do posiłków sprzedawanych w prowadzonym barze mlecznym, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000 r. w sprawie stawek, szczegółowych zasad i trybu udzielania i rozliczania dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych (Dz. U. Nr 116, poz. 1220). Kwoty otrzymywanych dotacji były zaliczane do pozostałych przychodów i dodawane do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od ww. podatku są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymywane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Otrzymywane dotacje do posiłków sprzedawanych w barze mlecznym spełniały kryteria przewidziane w ustawie o finansach publicznych. Stosownie do treści art. 14 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956) zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy stosowane było do dnia 31 grudnia 2006 r. Jednocześnie stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 56 wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z otrzymanej dotacji nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Biorąc pod uwagę, że otrzymywane dotacje były przeznaczone na dofinansowanie posiłków a nie bezpośrednio jakichkolwiek kosztów związanych z prowadzoną działalnością, w szczególności z przygotowywaniem tych posiłków oraz funkcjonowaniem baru mlecznego, powyższe wydatki były w całości zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymywane dotacje do posiłków sprzedawanych w barze mlecznym powinny być zaliczane do podstawy opodatkowania i podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Czy wszelkie wydatki związane z funkcjonowaniem baru mlecznego, w szczególności wydatki na zakup surowców, opłat za czynsz, media, wynagrodzenie pracowników ubezpieczenie itp. stanowią koszt uzyskania przychodów w sytuacji, gdy otrzymana dotacja do posiłków będzie zwolniona z opodatkowania.

Zdaniem wnioskodawczyni dotacje do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych są bez wątpienia dotacjami w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymywanymi z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Wobec powyższego stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 14 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956) kwoty otrzymanych dotacji są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie wszelkie wydatki związane z funkcjonowaniem baru mlecznego, w szczególności wydatki na zakup surowców, opłaty za czynsz, media i ubezpieczenie, wynagrodzenia pracowników baru mlecznego, który otrzymał przedmiotową dotację nie są wydatkami bezpośrednio sfinansowanymi z otrzymanej dotacji, gdyż zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów dotacje przyznawane są do posiłków a nie bezpośrednio na zakup konkretnych produktów czy usług, niezbędnych do działalności baru mlecznego. Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawczyni powołała pismo Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2000 r. nr RR-5-4478/07/2000 wedle którego dotacja ma służyć przede wszystkim pokryciu różnicy pomiędzy marżą stosowaną w barach mlecznych a poziomem marży, którą ten sam podmiot realizowałby w warunkach rynkowych. Dlatego wspomniane wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pomimo faktu otrzymania przedmiotowej dotacji do posiłków sprzedawanych w barze mlecznym. Jedynie w przypadku gdyby dotacja była przeznaczona bezpośrednio na któreś z wymienionych wyżej wydatków, nie stanowiłyby one kosztu uzyskania przychodu. Jednocześnie wnioskodawczyni wskazała, iż od wejścia w życie znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług wartość otrzymanych dotacji, wpływających bezpośrednio na cenę zwiększa podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowa dotacja spełnia powyższe kryterium, tj. wpływa bezpośrednio na cenę posiłków sprzedawanych w barze mlecznym, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W przypadku zaś, gdyby była to dotacja na pokrycie kosztów konkretnego wydatku (wydatków) byłaby ona zwolniona przedmiotowo z VAT - jednakże wtedy wydatek poniesiony z tytułu owego wydatku nie stanowiłby kosztu uzyskania przychodu. Skoro zatem dotacja dotyczy ceny sprzedaży posiłków, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, wszelkie wydatki związane z przygotowaniem posiłków stanowią koszty uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z generalna zasadą wyrażoną w treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w szczególności w art. 21.Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Jednocześnie w myśl art. 21 ust. 1 pkt 47b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w roku 2003 - wolne od podatku dochodowego były dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymywane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Powołany przepis został wprowadzony mocą art. 1 pkt 14 lit. a) tiret piętnasty ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 1182 z późn. zm.) zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2003 r. Następnie uchylony postanowieniami art. 1 pkt 10 lit. a) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.), jednak zgodnie z art. 14 tej ustawy - zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 47b cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., stosowane było w zakresie i na zasadach dotychczasowych do dnia 31 grudnia 2006 r.

Z brzmienia art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 155, poz. 1014 z późn. zm.) wynika, że z budżetu państwa mogą być udzielane dotacje przedmiotowe kalkulowane według stawek jednostkowych dla przedsiębiorców wytwarzających określone rodzaje wyrobów lub świadczących określone rodzaje usług, z uwzględnieniem ich równoprawności. Z ust. 3 cyt. przepisu wynika natomiast, iż Minister Finansów ustala, z zastrzeżeniem ust. 4-5, drodze rozporządzenia, stawki dotacji przedmiotowych, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-3, oraz określa szczegółowe zasady i tryb udzielania i rozliczania tych dotacji. Przy czym szczegółowe zasady ustalania i przyznawania dotacji przedmiotowych dla przedsiębiorców prowadzących bary mleczne w latach 2001 - 2005 zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000 r. w sprawie stawek, szczegółowych zasad i trybu udzielania i rozliczania dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych (Dz. U. Nr 116, poz. 1220).W myśl § 2 ust. 1 tego rozporządzenia - przedsiębiorcy prowadzący bary mleczne otrzymywali, za pośrednictwem izb skarbowych, dotacje przedmiotowe do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych pod warunkiem, że stosowali marżę gastronomiczną na poziomie nie wyższym niż 30% wartości surowców. Przy czym w myśl § 4 tego rozporządzenia podstawę obliczenia należnych dotacji stanowiła ewidencja ilościowo-wartościowa surowców zużytych do sporządzenia posiłków w barach mlecznych.

W świetle wyżej wskazanych przepisów, otrzymywane przez wnioskodawczynię w latach 2003-2005 dotacje z budżetu państwa stanowiły dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Dotacje te jako przychód z prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegały jednakże zwolnieniu od opodatkowania na mocy cyt. powyżej art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r.

Jednocześnie wydatki sfinansowane ww. dotacjami nie mogły być uznane w ww. okresie (latach 2003-2005) za koszty uzyskania przychodów.Z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. wynika bowiem, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a-47c i 48. Zauważyć przy tym należy, iż na mocy cyt powyżej, art. 14 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (zmienionego na mocy art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw) konsekwencją stosowania do dnia 31 grudnia 2006 r. ww. zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, była również konieczność odpowiedniego stosowania do ww. daty art. 23 ust. 1 pkt 56 tejże ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r.

Należy mieć jednak na względzie, iż w przypadku, gdy otrzymana w ww. latach dotacja pokrywała jedynie część poniesionych kosztów bieżących działalności baru, wówczas wydatki w pozostałej części sfinansowane ze środków nie pochodzących z dotacji, stanowiły koszty uzyskania przychodów o ile spełniały warunki określone art. 22 ust. 1 ww. ustawy, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, i nie stanowiły kosztów wymienionych w art. 23 cyt. ustawy.

Natomiast dotacje otrzymywane w latach 2001-2002, a więc w okresie gdy nie podlegały one zwolnieniu z opodatkowania na mocy ww. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47b ww. ustawy, stanowiły podlegający opodatkowaniu przychód w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 2 tego aktu prawnego z pozarolniczej działalności gospodarczej.Jednocześnie wydatki sfinansowane dotacjami zaliczonymi do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniały przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogły stanowić w tych latach koszty uzyskania przychodów tej działalności.

Reasumując, otrzymane przez wnioskodawczynię w latach 2001 - 2002 dotacje stanowiły przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a poniesione w tym okresie wydatki związane z bieżącą działalnością baru, które finansowano tymi przychodami, stanowiły koszty uzyskania przychodu prowadzonej w tych latach działalności gospodarczej.

W tym też zakresie stanowisko wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Natomiast dotacje otrzymane w latach 2003-2005 stanowiły przychód z działalności gospodarczej, podlegający jednakże zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. Koszty w wysokości odpowiadającej otrzymanym dotacjom, nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. W tym zakresie stanowisko wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.