IBPB1/415-101/08/KB - Możliwość ewidencjonowania przez spółkę jawną powstałą w wyniku przekształcenia ze spółki z o.o. zdarzeń gospodarczych w PKPiR.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 1 lutego 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości ewidencjonowania przez Spółkę Jawną powstałą w wyniku przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zdarzeń gospodarczych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lutego 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przez Spółkę Jawną powstałą w wyniku przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółka Jawna - jest osobową spółką handlową zawiązaną (powstałą) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie spółki dokonało się w dniu 2 stycznia 2008 r., kiedy to spółka jawna została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym, na skutek czego w tym samym dniu spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została z urzędu wkreślona przez sąd rejestrowy. Do dnia 1 stycznia 2008 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zobligowana art. 2 ustawy o rachunkowości prowadziła księgi rachunkowe. W dniu poprzedzającym dzień przekształcenia, a więc 1 stycznia 2008 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zamknęła księgi rachunkowe. Z dniem 2 stycznia 2008 r. spółka jawna rozpoczęła ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych przy pomocy podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przychody spółki z o.o. za rok obrotowy 2007 nie osiągnęły przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych o równowartości co najmniej 800.000 euro.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy rozliczanie przez wspólników spółki jawnej podatku dochodowego od osób fizycznych przy użyciu podatkowej księgi przychodów i rozchodów jest prawidłowe...

Czy spółka musi prowadzić w roku 2008 księgi rachunkowe...

Zdaniem wnioskodawcy powstała spółka jawna może prowadzić ewidencję zdarzeń gospodarczych przy użyciu podatkowej księgi przychodów i rozchodów, gdyż jeżeli w stosunku do podatnika, prowadzącego księgi rachunkowe, przychód za ubiegły rok podatkowy nie przekroczył kwoty wskazanej w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, to tym samym obowiązek dalszego prowadzenia pełnej księgowości wygasa, na skutek nie spełnienia wymogu art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, W opisanym stanie faktycznym, do dnia 1 stycznia 2008 r. (włącznie) istniała spółka z ograniczona odpowiedzialnością, która z urzędu została wykreślona z rejestru spółek w dniu 2 stycznia 2008 r., a więc zakończyła swój byt prawny. Tym samym z dniem 2 stycznia 2008 r. ustał obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. Obowiązek otwarcia ksiąg rachunkowych przez spółkę jawną na dzień 2 stycznia 2008 r. powstałby w przypadku spełnienia wymogów zawartych w powołanym wyżej art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości oraz art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zarówno spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jak i spółka jawna zaliczane są do spółek handlowych, których ustrój i zasady funkcjonowania określają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. (tekst jedn. Dz. U. 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) Kodeks spółek handlowych (oznaczonego w dalszej części skrótem k.s.h.).

Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.).

W myśl art. 553 § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Z powyższego wynika, iż spółka przekształcona staje się co do zasady kontynuatorem praw i obowiązków przysługujących spółce przekształcanej. Należy zwrócić uwagę na fakt, iż przekształcenie spółki w inną spółkę, zgodnie z art. 551 k.s.h., ma jedynie charakter zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej i nie powoduje powstania nowego podmiotu, rozpoczynającego prowadzenie tejże działalności.

Na gruncie prawa podatkowego problematykę następstwa prawnego reguluje art. 93a Ordynacji podatkowej.

Stosownie do postanowień art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej osobowa spółka handlowa - a więc także spółka jawna - zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, jakie mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z tym nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę jawną, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną nie jest traktowane jak likwidacja spółki kapitałowej i powstanie nowego podmiotu (spółki jawnej) a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

W myśl art. 12 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy o rachunkowości, w związku z dokonywanym przekształceniem spółek, księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej. Księgi rachunkowe otwiera się na dzień zmiany formy prawnej.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy.

Jak wynika z postanowień art. 24a ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w EURO w przepisach o rachunkowości tj. równowartość 800.000 euro (art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o rachunkowości).

Szczegółowe zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.). Stosownie do treści § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia podatnicy są obowiązani założyć księgę, na dzień 1 stycznia roku podatkowego lub na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy dot. sukcesji podatkowej związanej z przekształceniem spółki z ograniczona odpowiedzialnością w spółkę jawną a zwłaszcza fakt, iż w takim przypadku nie mamy do czynienia z likwidacją jednej i rozpoczęciem działalności przez nowopowstałą spółkę a jedynie ze zmianą formy prawnej i kontynuowaniem dotychczas prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, w powiązaniu z powołanym § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów stwierdzić należy, iż zmiany formy prowadzenia ewidencji z ksiąg rachunkowych na podatkową księgę przychodów i rozchodów można dokonać wraz z rozpoczęciem nowego roku podatkowego tj. z dniem 1 stycznia pod warunkiem spełniania innych przesłanek określonych w art. 24a ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną nastąpiło w dniu 2 stycznia 2008 r. Zgodnie z cytowanym wyżej art. 12 ww. ustawy o rachunkowości w dniu poprzedzającym dzień przekształcenia tj. 1 stycznia 2008 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zamknęła księgi rachunkowe a z dniem 2 stycznia 2008 r. spółka jawna założyła nową ewidencję. Nastąpiło to zatem już po rozpoczęciu nowego roku podatkowego tj. po dniu 1 stycznia. Dlatego też w 2008 r. Spółka Jawna jest obowiązana w dalszym ciągu prowadzić księgi rachunkowe a zmiany formy ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych z ksiąg rachunkowych na podatkową księgę przychodów i rozchodów będzie mogła dokonać od nowego roku podatkowego tj. od 1 stycznia 2009 r. pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe przedstawione we wniosku stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zważywszy na fakt, iż jak wynika z wniosku wnioskodawcą jest podmiot gospodarczy, tj. Spółka Jawna, niniejsza interpretacja, stosownie do postanowień m.in. art. 14k Ordynacji podatkowej, jest wiążąca tylko dla tego podmiotu co oznacza, iż nie wywołuje bezpośrednio skutków dla wspólników tej Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.