IBPB-2-2/4511-743/15/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 2 grudnia 2015 r. (data otrzymania 8 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* skutków podatkowych nabycia akcji pracowniczych - jest nieprawidłowe,

* skutków podatkowych sprzedaży akcji pracowniczych - jest prawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia i sprzedaży akcji pracowniczych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w październiku 2013 r. otrzymał od swojego pracodawcy w ramach Paktu Gwarancji Pracowniczych zawartego pomiędzy Spółką i organizacjami związkowymi - 70 szt. akcji pracowniczych po cenie emisyjnej 68,00 zł, emitowanych na mocy uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia. Wnioskodawca podpisał również umowę ograniczenia zbywalności akcji w okresie 2 lat od dnia pierwszego notowania akcji Spółki na Giełdzie Papierów Wartościowych, tj. od 30 października 2013 r. ("Zakaz Zbywania"), pod rygorem zapłaty kary umownej.

W dniu 30 grudnia 2013 r. umowa o pracę została rozwiązana z powodu przejścia Wnioskodawcy na emeryturę.

W dniu 24 stycznia 2014 r. została spisana Umowa Potrącenia Wierzytelności, w której Spółka zobowiązała się do wypłacenia jednorazowego świadczenia tym pracownikom, którzy w dniu pierwszego notowania akcji zwykłych na okaziciela Spółki na Giełdzie Papierów Wartościowych, tj. 30 października 2013 r. byli zatrudnieni w Spółce i jednocześnie legitymowali się określonym stażem pracy. Zgodnie z postanowieniami Paktu wypłata Jednorazowego Świadczenia następuje w akcjach nowej emisji Spółki. W celu sfinansowania objęcia Akcji Pracowniczych, Spółka przyznała Wnioskodawcy jako pracownikowi spełniającemu warunki do otrzymania akcji, premię pieniężną w wysokości równej jednorazowemu świadczeniu, która może zostać wykorzystana wyłącznie na pokrycie Akcji Pracowniczych. W związku z powyższym, strony dokonały umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności pieniężnych, tj. wierzytelności pracownika o wypłatę premii z wierzytelnością Spółki o pokrycie przysługujących pracownikowi akcji pracowniczych. Kwota premii netto na pokrycie akcji pracowniczych wyniosła 4760 zł. W ten sposób Wnioskodawca został właścicielem 70 szt. akcji.

W lutym 2015 r. Wnioskodawca otrzymał od byłego zakładu pracy PIT-11 za 2014 r., w którym ujęto kwotę premii przekazanej na akcje jako wynagrodzenie ze stosunku pracy, od której odprowadzono zaliczkę na podatek dochodowy. Kwoty te zostały przez Wnioskodawcę wykazane w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2014 r.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1. Czy wartość otrzymanych nieodpłatnie akcji (biorąc pod uwagę przyznanie przez pracodawcę premii na ten cel) powinna być opodatkowana w momencie ich otrzymania czy w momencie sprzedaży.

2. Czy w przypadku sprzedaży całego pakietu akcji (biorąc pod uwagę, że prawidłowo została opodatkowana premia przyznana na ich nabycie), kosztem będzie kwota otrzymanej od pracodawcy premii (wykazanej w PIT-11 jako dochód Wnioskodawcy) na pokrycie wartości akcji, tj. 4760 zł (przy sprzedaży jednostkowej każdorazowo 1 szt. x 68 zł).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji.

W momencie zbycia akcji zastosowanie znajdzie art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Wnioskodawca uważa, że w rozpatrywanej sprawie doszło de facto do nieodpłatnego przekazania akcji pracownikowi, gdyż Umowa Potrącenia Wierzytelności nie dawała wyboru wykorzystania przyznanej kwoty na inny cel niż akcje.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie nieodpłatnie akcji pracownikowi nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w momencie ich przekazania lecz w momencie ich zbycia. Jeżeli jednak przyjąć, że akcje Wnioskodawca nabył za otrzymaną premię stanowiącą jego dochód ze stosunku pracy, wówczas przy sprzedaży akcji opodatkowaniu będzie podlegać kwota dochodu uzyskanego ze sprzedaży po potrąceniu kosztów w wysokości przyznanej Wnioskodawcy kwoty premii 4760 zł wydatkowanej na pokrycie akcji. Skoro pracodawca potraktował kwotę premii przekazanej na akcje jako wynagrodzenie Wnioskodawcy ze stosunku pracy, to kwota ta jest wydatkiem Wnioskodawcy poniesionym na zakup akcji i przy sprzedaży stanowi koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy - dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Dochodów, o których mowa w art. 30b ust. 1 ww. ustawy zgodnie z ust. 5 tego artykułu, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Podatnik, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy (czyli m.in. z tytułu odpłatnego zbycia udziałów i akcji) obowiązany jest w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym złożyć we właściwym urzędzie skarbowym odrębne zeznanie, według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w październiku 2013 r. nabył w ramach Paktu Gwarancji Pracowniczych pakiet 70 akcji po cenie emisyjnej 68,00 zł za sztukę od Spółki, której był pracownikiem do 30 grudnia 2013 r. Na ten cel Wnioskodawcy została przyznana premia pieniężna w wysokości równej wartości nabywanych akcji, która mogła być przeznaczona wyłącznie na nabycie ww. akcji. W dniu 24 stycznia 2014 r. została spisana umowa potrącenia wierzytelności pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką, tj. wierzytelności pracownika o wypłatę premii z wierzytelnością Spółki o pokrycie ceny nabycia przysługujących pracownikowi akcji pracowniczych. W lutym 2015 r. Wnioskodawca otrzymał od byłego zakładu pracy PIT-11 za 2014 r., w którym ujęto kwotę premii przekazanej na akcje jako wynagrodzenie ze stosunku pracy, od której odprowadzono zaliczkę na podatek dochodowy. Kwoty te zostały przez Wnioskodawcę wykazane w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2014 r.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przywołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że Wnioskodawca uzyska przychód z kapitałów pieniężnych w momencie sprzedaży akcji, przy czym w przypadku ich odpłatnego zbycia, kosztem uzyskania przychodu z tego zbycia będzie cena za jaką Wnioskodawca nabył ww. akcje od Spółki, a więc cena emisyjna, tj. 68,00 zł za sztukę, zatem przy sprzedaży całego pakietu 70 akcji będzie to kwota 4760 zł (68,00 zł x 70). Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W tym miejscu zauważyć należy, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, nie nabył on ww. akcji nieodpłatnie lecz za cenę emisyjną. Nie ma przy tym znaczenia, że ww. cenę Wnioskodawca uiścił poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Wnioskodawcą a emitentem akcji, czyli Spółką będącą jednocześnie pracodawcą Wnioskodawcy. Z wniosku jasno wynika, że Wnioskodawca nabył akcje po cenie emisyjnej, a nie w sposób nieodpłatny. To zaś oznacza, że nie wystąpiła nadwyżka między wartością rynkową akcji objętych (nabytych) a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie). Tym samym skoro nie ma ww. "nadwyżki" między wartością rynkową a wydatkami na objęcie (nabycie) akcji to nie znajdzie zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albowiem przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku stan faktyczny nie mieści się w dyspozycji ww. przepisu art. 24 ust. 11 ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych.

Podsumowując stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawcę 70 akcji pracowniczych nie spowodowało po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, albowiem ww. nabycie nastąpiło po cenie emisyjnej, przy czym dla stwierdzenia, że ww. nabycie nastąpiło w sposób odpłatny nie ma znaczenia, że Spółka przyznała Wnioskodawcy na nabycie ww. akcji premię pieniężną, a zapłata ceny nastąpiła poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Spółką (emitentem) a Wnioskodawcą (byłym pracownikiem ww. Spółki). Dlatego stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 nie można było uznać za prawidłowe pomimo, że nabycie akcji nie skutkuje dla Wnioskodawcy powstaniem obowiązku podatkowego. Brak opodatkowania w momencie nabycia akcji nie wynika z tego, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale dlatego, że nabycie odpłatne po cenie rynkowej akcji (tutaj cenie emisyjnej) w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku sprzedaży całego pakietu akcji, kosztem będzie cena za jaką Wnioskodawca nabył ww. akcje, tj. iloczyn kwoty 68 zł (cena za jedną akcję) x 70 (ilość akcji), tj. kwota 4760 zł, bowiem jak wynika z wniosku właśnie za taką kwotę Wnioskodawca nabył ww. akcje. Nie ma przy tym znaczenia, że zapłata ceny nastąpiła poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności istniejących pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką - emitentem ww. akcji. To że Wnioskodawca zapłacił za ww. akcje poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności nie oznacza, że nabył ww. akcje w sposób nieodpłatny.

To oznacza, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.